消費者市場におけるIFRS会計論点およびソリューション：リース（2）

リースは考慮すべき項目が多い複雑な会計領域ですが、事業計画や資金繰りにおいてリース取引の果たす役割が大きいことから、多くの企業がリース取引を利用しています。

今回は消費財・小売・流通業の観点からリースに関する各種論点のうち、「リース契約の条件変更を除くリース期間の見直し」「リース負債 - 市場賃料での延長オプション」「独立したリースとして会計処理されないリースの条件変更」「リースの範囲を減少させるリースの条件変更」について解説します。

2. リース負債―市場賃料での延長オプション

前提

20X1年1月1日、A社（借手）は小売スペースのリース契約を締結します。リースの解約不能期間は7年です。

最初の年の年間リース料はCU10,000であり、次の年以降は毎年5％ずつ上昇します。また、CU10,000は開始日における市場賃料を反映したものです。A社は、リース契約をさらに5年延長できるオプションを有しています。A社は、開始日において、延長オプションを行使することが合理的に確実であると判断しています。

論点

以下のシナリオにおいて、A社は、リース負債に含まれるリース料をどのように決定するでしょうか？

ソリューション

シナリオA－オプションが行使された日の市場賃料に係る上限
延長期間における改訂後の賃料は、オプションが行使された日に、同日現在の市場賃料に基づき、貸手と借手の間で合意されます。しかし、改訂後の賃料は、その前年の期末の賃料の105％を上回ることはありません。

A社は延長オプションを行使することが合理的に確実であるため、リース期間は12年となります。リース期間中のすべてのリース料がリース負債に含まれます。

貸手および借手の双方が延長期間における改訂後の賃料に合意しなければならないため、賃料はその時点の市場賃料になると仮定できます。市場賃料率を反映して変動する支払額のように、指数またはレートに応じて決まる変動リース料は、開始日現在の指数またはレートを用いて当初測定されます［IFRS第16号第27項］。したがって、リース負債の当初測定に含まれる、延長期間におけるリース料は、更新期間中のそれぞれの年について、CU10,000（開始日現在の市場賃料）です。

この方法はあくまで使用可能なアプローチの一つであり、他の方法が適切な場合もあります。例えば、この方法は、多種多様なリースのポートフォリオには適さない場合があり、そのような場合はより詳細な予測が必要となります。

企業は、延長オプションの最初のリース料の金額（すなわち、8年目の支払）に合意した際に、その時点の市場賃料を反映するようリース負債を再測定します。

シナリオB－オプションが行使された日の市場賃料に係る上限および下限
延長期間における改訂後の賃料は、オプションが行使された日に、同日現在の市場賃料に基づき、貸手とA社の間で合意されます。しかし、改訂後の賃料はその前年の期末の賃料の85％を下回らない、または115％を上回らないとする上限および下限が設けられています。延長期間全体を通じたリース料は、少なくとも （CU10,000 × 1.05^6)）× 0.85 = CU11,391となります。

シナリオBにおいて、延長期間を通じた支払は、完全な変動金額ではなく下限が設定されています。下限であるCU11,391が開始日における市場賃料率（CU10,000）よりも高いため、8年目から12年目についてリース負債の当初測定に含まれる金額はCU11,391です。

A社は、延長期間における最初のリース料の金額（すなわち、8年目の支払）に合意した際に、その時点の市場賃料を反映するようリース負債を再測定します。

シナリオC－第7年の賃料とオプションが行使された日の市場賃料のいずれか高い方
延長期間における改訂後の賃料は、（i）第7年に支払われた賃料（CU13,401）と（ii）延長期間の開始日現在の市場賃料（貸手および借手の合意したもの、または独立した鑑定士によって算定されたもの）のいずれか高い方です。

シナリオBと同様に、延長期間全体を通じた支払は、完全な変動金額ではなく下限が設定されています。シナリオCにおいては、下限は7年目のリース料（CU13,401）です。下限であるCU13,401が開始日における市場賃料率（CU10,000）よりも高いため、8年目から12年目についてリース負債の当初測定に含まれる金額はCU13,401です。

A社は、延長期間における最初のリース料の金額（すなわち、8年目の支払）に合意した際に、その時点の市場賃料がCU13,401以上であれば、市場賃料を反映するようリース負債を再測定します。

4. リースの範囲を減少させるリースの条件変更

前提

B社が、5,000平方メートルの小売スペースに係る10年のリースを締結します。リース料は年間CU50,000で固定されています。5年経過後に、両当事者は小売スペースを2,500平方メートル削減するよう、契約を修正します。第6年度以降の年間リース料はCU30,000となります。第6年度の期首現在の借手の追加借入利子率は5％（同日現在のリースの計算利子率は容易に算定できないと仮定します）です。

条件変更前のリース負債および使用権資産の帳簿価額は以下のとおりです。

使用権資産 CU184,002

リース負債 CU210,618

論点

条件変更はどのように会計処理すべきでしょうか？

ソリューション

条件変更後のリース負債の価額はCU129,884です。

まず、当初の小売スペースが50％削減されるため、使用権資産およびリース負債が50％減額されます。この二つの金額の差額は、利得として純損益に認識されます。

次に、改訂後の割引率と対価の変動を反映するため、使用権資産を修正する必要があります。したがって、残りのリース負債（CU105,309）と条件変更後のリース負債（CU129,884）の差額が、使用権資産の修正として認識されます。

使用権資産 CU24,575

リース負債 CU24,575