月刊国際税務 Worldwide Tax Summary 3月号

新たな法人AMT（代替ミニマム税）に係る暫定ガイダンス（米国（1））

2022年8月16日制定のインフレ抑制法（IRA）により、新たな法人AMT（代替ミニマム税）（CAMT）（内国歳入法Section 55、56Aおよび59関連）が導入された。適用対象法人は、調整後財務諸表所得（AFSI）に基づき、15%のCAMTが課されることになる（2022年12月31日後に開始する課税年度から適用）。2022年12月27日公表のNotice 2023-7（本ガイダンス）では、法人（S corporation等を除く）、特定のパートナーシップ、一定の（財務苦境）法人（troubled corporations）、連結納税申告書を提出する関連グループへのCAMTの適用について、規則案公表までの暫定ガイダンスを示している。減価償却費に係るCAMT調整の算定、連邦所得税額控除の取扱い、適用対象法人の判定に係るセーフハーバーについても規定している。内国歳入庁（IRS）・財務省は、規則案の公表前に、追加の暫定ガイダンス^（注1）を示す予定である。本ガイダンスでは広範な分野（特定の法人取引（Section 332、337、351、354、355、357、361、368、721、731および1032関連）に関する特別規定（原則、連邦所得税と同様の取扱いだが、例えばスピンオフに係る負債の取扱い（Section 357(c)関連）など、構成要素単位での判定もある））、連結納税グループに係るAFSIの算定（単一事業体と扱う。適用対象法人性の判定およびCAMTの算定双方に関連）、債務免除益（Section 108関連）の取扱い（連邦所得税と同様の取扱い）、（CAMT適用初年度の）適用対象法人の判定に係るセーフハーバー^（注2）、減価償却費に係るAFSIの税務ベースへの調整（Section 167および168関連）、特定の税額控除に係る調整（Section 48D、6417および6418関連）、適用対象法人判定時のパートナーシップAFSIの取り扱い、および保険に係る論点をカバーしているが、外資系多国籍グループ（FPMG）に係る規定を含め、今後のガイダンスで対応すべき多くの論点につきコメントを求めている（Internal Revenue Bulletinで公表後60日以内）。なお、本ガイダンスでは、外国法人から分配される利益の二重課税の可能性や、FPMGの判定・適用範囲など、特定の国際税務の論点には対応していない。

（注1） 財務諸表の時価評価項目 (生命保険会社の個別勘定資産や一部の金融商品など)、その他包括利益（OCI）で報告される特定項目、および特定の再保険契約から生じる組込デリバティブの取扱いを想定している。

（注2） このセーフハーバーにより、当期を含む3課税年度（2021年12月31日後終了課税年度）の調整後平均AFSI（当該法人の単一事業主グループ（Section 52(a)および52(b)関連）の他のメンバーと合算)が、10億ドルではなく5億ドルを超えていれば、CAMTの適用対象法人となる。FPMGに係る追加の閾値についても、国内メンバーの年間平均AFSI（当該法人の単一事業主グループの他のメンバーと合算）が1億ドルではなく、5千万ドル以上であれば、適用対象法人になる可能性がある。なお、本セーフハーバーの適用においては、AFSIの算定を簡素化し、多くの一般的調整は考慮しない。このほか、課税年度が異なる期間に係る特別規定もある。

出典：PwC, Tax Insights
「月刊 国際税務」2023年3月号収録 Worldwide Tax Summary
PwC税理士法人編
PwC税理士法人顧問 岡田 至康 監修

自社株買い規定に係る暫定ガイダンス（米国（2））

2022年12月27日、財務省・内国歳入庁（IRS）は、インフレ抑制法の一部として制定された Section 4501のExcise Tax（自社株の買戻しに対する新たな消費税）の適用に係る暫定ガイダンス（Notice 2023-2）を公表した。本税は、2022年12月31日後の特定の株式の買戻しに適用される（税率1%）。本ガイダンスは52ページで26の設例がある。財務省・IRSは、本ガイダンスに含まれている規定、および将来のガイダンスでの追加分野について、コメントを求めている。本ガイダンスの主なものには、以下が含まれる。

• 本税は、Form 720 で報告される予定である。Form 720は四半期毎の申告だが、納税者は、課税年度終了後、最初の四半期に係るForm 720の期限までに、1年分の本税を申告・納付することになると見込まれる。
• スプリットオフ、スピンオフ、三角型、E型およびF型組織再編成などの非認識取引について、スプリットオフ取引は買戻しとして扱われるものの、スプリットオフ取引の一部である買戻しは、(D型組織再編成の一部であるかどうかにかかわらず)本税の課税ベースから減額されるものとして扱われる。なお、スプリットオフ以外のSection 355 に基づく分離型取引（スピンオフなど）は、買戻しとして扱わない。
• レバレッジド・バイアウトの際、ターゲットが、買収資金の一部を借り入れて、その資金でターゲットの株主から株式を買い戻した場合、本税における自社株の買戻しにあたるとしている。
• 株式の買戻しや発行のタイミングについて、一般的には、米国の連邦所得税法上、株式の所有権が移転した時点で買戻しや発行として扱われるとしている。例えば、譲渡制限株式ユニットとして移管された株式は、法人が従業員に株式の譲渡を開始したときに発行されたものと扱われる。
• 買戻しや発行された株式の公正価値の算定に係るセーフハーバーがあり、納税者には、課税年度を通じて、発行と買戻しに一貫した方法を使用することを求めている。
• 特定の関連会社が外国法人の自社株の取得や買戻しに何らかの手段（分配、負債、資本拠出を含む）で資金を提供し、その資金提供が本税の回避を主目的として行われた場合、当該外国法人による自社株の取得や買戻しが本税の課税対象となり得るとしている。このような資金提供は、その資金提供から2年以内に買戻しが行われた場合、主たる目的が存在するとみなされる（分配による資金提供を除く）。

出典：PwC, Tax Insights
「月刊 国際税務」2023年3月号収録 Worldwide Tax Summary
PwC税理士法人編
PwC税理士法人顧問 岡田 至康 監修

Section 897（FIRPTA）（REIT、RICおよび外国政府の税免除関連）のガイダンス（米国（3））

2022年12月28日、財務省・内国歳入庁（IRS）は、Section 897（FIRPTA）の国内被支配適格投資事業体（DC QIE）の定義に関する規則案を公表した。また、本規則案では、Section 897に基づき適格外国年金基金（QFPF）として扱われる事業体について、Section 892に基づく被支配営利事業体（controlled commercial entity）の定義も改訂されている。非居住者である外国人個人または外国法人による米国不動産持分（USRPI）の処分から生じる所得（または損失）は、一般的に、米国の営業または事業と実質的に関連しているものとして扱われる。米国法人は、米国不動産保有法人（USRPHC）として扱われ、従って、納税者が（1）その保有期間または（2）過去5年間のうち、いずれか短い期間において資産の50%以下がUSRPIであると立証しない限り、USRPIとして扱われることになる。このルールは、QIE（一般的には、不動産投資信託（REIT）や特定の規制投資法人（RIC））に適用される。しかしながら、QIEがDC QIEである場合（すなわち、その価値の50%未満を米国以外の者が保有している場合）、その事業体はUSRPHCとして扱われない。本規則案では、QIEがDC QIEとして扱われるべきかどうかの判定に関するガイダンスを規定している。本規則案では、QIEが国内で支配されているかどうかを判定するための限定的なルックスルー制度（間接保有分を考慮）を提案している。特に注目されるのは、国内の非上場C corporationを一定の条件下（外国の者がその発行済株式の価値の25%以上を直接・間接に保有）でルックスルーすることを求める規定を提案したことである。また、本規則案では、QIEの国内支配の有無を判定する際、QFPFとその完全子会社を米国の者として扱わないことが規定されている。また、外国政府の課税に関する規定では、外国政府が他の法人の持分を支配していなければ、他の法人の持分を所有していることのみによって USRPHCとなる法人が商業活動に従事しているとはみなされないであろうとしている。本規則案は、一般的には規則の最終化後に発生する取引から適用されよう。本規則案の前文では、DC QIEステータスの決定について、最終規則の採択前、あるいは規則案の公布前の期間に関連するものであっても、本規則が適用されるであろうとしている（IRSは、これらの規則を現行法の明確化として捉えている）。Section 892に係る本規則案は、2022年12月28日以後に終了する課税年度からの適用が見込まれており、納税者は、その最終化まで、本規則案に依拠できよう。

出典：PwC, Tax Insights
「月刊 国際税務」2023年3月号収録 Worldwide Tax Summary
PwC税理士法人編
PwC税理士法人顧問 岡田 至康 監修

独立企業原則との整合性を求める新たな移転価格ルールを公表（ブラジル）

2022年12月29日、ブラジル政府は、OECD移転価格ガイドラインに基づき、独立企業原則（ALP）との整合性を求める暫定措置（MP）1.152/22を公表した（なお、ブラジルはOECD未加盟）。本MPは、連邦法の効力を持ち、直ちに発効する。効力を維持するためには、公表日から60日以内に議会が本MPを批准し、一般法に置き換える必要がある（議会休会期間を差し引くと、当初の期限は2023年4月）。この期限は、さらに60日間（2023年6月まで）延長できる。
本MPは、ブラジルの移転価格制度の全面的な見直しを意味し、2024年1月1日から納税者に義務付けられる予定である（納税者は、2023年1月1日から遡及して新ルールを適用できる）。本MPは、ブラジル税務当局が2022年2月から9月にかけて実施した公開協議で公表した条項に沿っており、納税者からのフィードバック等を反映している。本新法は広範であるが、ほとんどが原則ベースのものであり、連邦歳入庁（Receita Federal do Brasil：RFB）が公表する規則に実質的な権限を委任している。本規定は、OECD移転価格ガイドラインの一般的な規定に従ったものである（移転価格算定方法について、利益法（取引単位営業利益法（TNMM）や利益分割法）なども可能になるほか、ロイヤルティーも移転価格税制の対象に加わる、など）。詳細は規則で具体化されるが、ブラジル特有の取扱いが含まれる可能性がある（関連者について、（支配ではなく）影響力の観点から経済アプローチで判定（国際基準より広範）、軽課税国（法人税率17%（従前20%）未満）の居住事業体や優遇税制の恩典を受ける事業体との取引を含める、など）。なお、受領国側で軽課税制度の恩典を受ける場合のロイヤルティーやサービスの控除を制限する特定の租税回避防止規定（SAAR）（注）など、特定の論点や条項については、今後公表される規則を待つことになる。また、ブラジルの新法人税制が、米国の外国税額控除（FTC）規則が参照する独立企業原則に準拠しているとみなされるかどうか（すなわち、ブラジルの法人関係税（IRPJおよびCSLL）が、米国FTCの対象になるか）も論点となる可能性がある。

（注） 軽課税や優遇税制の基準に加え、関連者への二重非課税となる支払いも新たな基準に加わる。米国のFDII（国外源泉無形資産関連所得）制度が優遇税制とみなされるか、また二重非課税になる他のケースなど、現時点では明確でない。

出典：PwC, Tax Insights
「月刊 国際税務」2023年3月号収録 Worldwide Tax Summary
PwC税理士法人編
PwC税理士法人顧問 岡田 至康 監修

大規模税制改革を可決（コロンビア）

22022年12月13日、コロンビア（2020年にOECD加盟）の行政府は、税制改革法（法律第2277号）を制定した（2023年1月1日発効）。議会では、12月上旬に同法案を可決していた。本税制改正法では、法人（居住者および非居住者）に適用される現行の税制に、以下のような重要な変更が加えられた。

法人所得税（CIT）

• 一般CIT税率は、35%に据え置かれる。
• コロンビア居住法人に適用される15%の最低実効税率(METR)（業種による例外あり）を導入する（OECD ・第2の柱によって提案された税率を反映）。
• 特定の金融業界の納税者に適用されている一時的な5%の付加金（surcharge）（通常の35%のCITに上乗せ）の対象を拡大する。本付加金の対象となる納税者には、保険・再保険会社、株式・商品ブローカー、株式・証券市場のインフラ供給会社で、課税所得が約110万米ドル（2022年末時点の為替レート）以上となる者が含まれる。
• 新規ホテルサービス、エコツーリズム、アグロツーリズムのテーマパークに適用されるCIT税率を、15%（現在9%）に引き上げる（一定の条件あり）。
• 課税所得が約47万米ドル（2022年末時点の為替レート）以上の原油・石炭の採掘・生産業の納税者に対する恒久的なCIT付加金を導入する。料率は業種や特定セグメントによって異なり、5%から15%の間となる。本付加金は、当年度の平均市場価格が過去120か月の平均価格の65%を超える場合にのみ適用される。
• 課税所得が約28万米ドル（2022年末時点の為替レート）以上の水力発電会社に対し、2023年度から2026年度までの会計年度に3%の一時的な付加金を導入する。
• 適格自由貿易地域（FTZ）利用者が、20%の優遇CITの恩典を受けるための新たな要件を採用する。この新要件には、2023年または2024年に政府に対して輸出振興計画を提出（および承認）することが含まれる（2022年に2019年の収入に対して60%の成長を示した者には現行制度を適用）。なお、適格FTZ利用者は、商品およびサービスの輸出以外の活動からの所得に関しては、一般的な35%のCITが課される。
• 以下の適格FTZ利用者は、引き続き、CIT優遇税制（20%）の対象となる。

1. オフショアFTZ利用者（探鉱および生産）
2. オンショアFTZで操業する適格法人（港湾サービス、石油由来燃 料または工業用バイオ燃料の精製に特化した常設 FTZ）
3. FTZ管理事業体に物流（ロジスティック）サービスを提供する適格FTZ法人

• これまで非課税扱いとされていた特定の項目、特別控除、非課税所得、税額控除について、納税者の純所得（これらの項目を差し引く前のもの）の3%に制限する。
• 2年超保有している資産/株式の譲渡などに適用されるキャピタルゲイン税の税率を、居住・非居住納税者ともに15%（現在10%）に引き上げる。
• 産業貿易税（ICA）の全額が引き続きCIT費用控除されるが、CITに対する50%の税額控除は認められなくなる。
• コロンビアで大規模な投資を行う納税者に適用される優遇税制（メガ投資税制）を廃止する。
• 石油、ガス、鉱業におけるロイヤルティーの支払いについて、CIT上の控除を否認する。
• 2017年から2027年までの探鉱および生産支出に関する5年間の定額償却制度を廃止する。
• コロンビア証券取引所に上場している株式の売却益に対するCIT免除の適用について、単独所有者の保有持分上限を3%（現在10%）に引き下げる。

配当課税

• クロスボーダーの配当源泉税率を20%（現在10%）に引き上げる。
• 国内配当に対する源泉税率を10%（現在7.5%）に引き上げる。
• 株式による配当の現物分配を受益者の課税所得と取り扱う。

国際課税

• 実質的管理の場所（EPOM)の基準を拡大する。新規定では、EPOMは主観的な基準が弱まり、日々の活動が行われている場所や、経営幹部が通常事業体の業務に対して権限と責任を行使している場所にも焦点をあてて検討されることになる。
• 重要な経済的プレゼンス（SEP）規定（注）を採用する（2024年1月1日から適用）。コロンビアの消費者に対する商品の販売やデジタルサービスの提供はCIT上の課税所得となり、10%の源泉税か、プロバイダーの選択により総収入の3%の課税（登録と毎年の所得税申告が必要）の対象となる。SEPは、当会計年度または前会計年度において、収入が約27万5千米ドル（2022年末時点の為替レート）を超え、かつ、商品/サービス販売の対象顧客/ユーザーが30万人超に達する納税者に適用される見込みである。

その他

以上のほか、炭素税（CIT控除可）適用範囲の拡大、梱包・包装用使い捨てプラスチックに係る新消費税（Excise tax）（CIT控除不可）、糖分の多い超加工品飲料に係る新消費税（2023年11月から適用。輸出向け販売を含め一定の免税措置が適用）（CIT控除可）、砂糖とナトリウムを多く含む超加工食品に係る10%（2024年は15%、2025年以降は20%）の新消費税（2023年11月から適用。例外あり）、がある。また、恒久的な富裕税（0.5%から1.5%の累進税率）（1月1日時点の純資産約 63万5千米ドル (2022年末時点の為替レート) 超の納税者で、株式・リース資産・債権以外のコロンビア資産を有する個人および所得税申告者でない非居住事業体が含まれる）が再導入される。このほか、納税者が所得税申告書を提出していない場合における税務当局による電子インボイス記録を使用した納税額の査定、未払関税・納税義務につき2023年6月30日までの全額支払いまたは税務当局と納税者によるその日前の支払契約の締結の場合におけるデフォルト利率の50%引き下げ、税務当局への情報未提出に係る最大ペナルティーを約6万米ドル (現在約12万米ドル)（いずれも2022年末時点の為替レート）に引き下げ、2022年12月31日時点で連邦税申告書を提出していない納税者につき特定要件の順守による利子・ペナルティーの一時的減額の選択、資産の非開示・存在しない負債の報告・脱税等の判定に係る閾値の引き下げ、タックスホリデー廃止に伴う祖父条項などがある。

（注） 2022年10 月11日に公表されたG24（コロンビアを含む）の声明では、より包摂的な多国間協力の必要性を示しており、発展途上国・新興経済国にとって有益となる3つの税概念（1. デジタルサービス税 (DST) を含む、デジタル・リモート取引に対する源泉税、2. 課税対象となる重要な経済的プレセンス、3. 第 2の柱・租税条約上のルール（サービス・キャピタルゲインを含む）、に焦点を当てている。

出典：PwC, Tax Insights
「月刊 国際税務」2023年3月号収録 Worldwide Tax Summary
PwC税理士法人編
PwC税理士法人顧問 岡田 至康 監修