Développements récents concernant la retenue à l’article 105 du Règlement (remboursements des honoraires de sous-traitance et dispenses)

Numéro 2024-19F

En bref

L’Agence du revenu du Canada (ARC) a publié récemment deux interprétations techniques qui modifient sa position administrative sur les retenues relatives au remboursement des honoraires de sous-traitance versés à un non-résident pour des services rendus au Canada dans le cadre d’un contrat de sous-traitance. Le changement de position porte sur la question de savoir si ces montants seraient assujettis à une retenue en vertu de l’alinéa 153(1)g) de la Loi de l’impôt sur le revenu (la Loi) et de l’article 105 du Règlement de l’impôt sur le revenu.

Dans la mesure où les honoraires de sous-traitance se rapportent à des services rendus au Canada, l’ARC ne considérera plus les remboursements comme un « remboursement de dépenses ». Ils seront par conséquent assujettis à une retenue en vertu de l’alinéa 153(1)g) de la Loi et de l’article 105 du Règlement, sur les remboursements d’honoraires de sous-traitance versés après le 30 septembre 2024.

En outre, le budget fédéral 2024 a introduit un nouveau processus de dispense de l’application de l’article 105 du Règlement pour les non-résidents qui fournissent des services au Canada. Ce numéro de Point de vue fiscal traite de ces deux développements récents.

En détail

Article 105 du Règlement

L’alinéa 153(1)g) de la Loi et l’article 105 du Règlement exigent que toute personne qui verse à un non-résident des honoraires, commissions ou autres sommes pour des services (autres qu’un emploi) rendus au Canada, de quelque nature que ce soit, déduise ou retienne 15 % de ce paiement. Une retenue supplémentaire de 9 % s’applique à ce paiement si les services sont rendus dans la province de Québec. Tout montant retenu doit être versé au Receveur général/Revenu Québec au plus tard le 15 du mois suivant le mois au cours duquel le paiement a été effectué. Une pénalité de 10 % est prévue en cas de non-respect de cette obligation.

Lorsqu’un non-résident peut démontrer, sur la base des lignes directrices de l’ARC fondées sur une convention ou des revenus et dépenses estimés, que la retenue normalement exigée excède l’obligation fiscale finale, l’ARC peut dispenser le non-résident de la retenue ou réduire la retenue en conséquence, conformément aux dispositions de la loi relatives au « préjudice ». Cette dispense (ou réduction) doit être communiquée par écrit au payeur avant le paiement des honoraires correspondants.

Position historique de l’ARC sur le remboursement des honoraires de sous-traitance

L’ARC avait déjà abordé, dans l’interprétation technique 2008-0297161E5 (16 septembre 2009), la situation dans laquelle un non-résident (NR) envoie une facture à un client qui présente séparément les éléments suivants :

• ses honoraires pour les services rendus :
  • au Canada ;
  • à l’extérieur du Canada ;
• les frais de déplacement et autres coûts remboursables ;
• à titre de montant remboursable, les honoraires facturés au NR par un sous-traitant pour les services rendus au Canada.

Voici l’avis de l’ARC relativement au client qui paie la facture du NR en totalité :

« Lorsque les informations concernant les remboursements relatifs aux honoraires de sous-traitance et aux frais de déplacement sont disponibles et étayées à la satisfaction du client au moment où le paiement est effectué par le client au NR, la pratique actuelle de l’ARC (« pratique de l’ARC ») consiste à considérer qu’il n’est généralement pas nécessaire de procéder aux retenues au titre de l’article 105 du Règlement pour les montants payés par le client au NR à titre de remboursement des dépenses du NR, y compris les honoraires de sous-traitance et ses frais de déplacement, pour les services rendus au Canada. »

Prenons l’exemple d’une société canadienne (Canco) qui a conclu un contrat avec une société non résidente (NRco) pour la fourniture de services à Canco. L’accord entre Canco et NRco exige que NRco fournisse une partie des services au Canada. Étant donné que NRco n’a pas d’établissement stable au Canada, et ne souhaite pas exploiter elle-même une entreprise dans ce pays, elle fait appel à un sous-traitant canadien pour fournir les services requis au Canada. Le sous-traitant canadien facture ensuite 1 000 $ CA à NRco pour les services fournis au nom de NRco. NRco facture ensuite Canco et, sur cette facture, indique explicitement, en tant que montant remboursable, les honoraires de 1 000 $ CA que le sous-traitant canadien a facturés à NRco. Selon la pratique historique de l’ARC, les retenues au titre de l’article 105 du Règlement n’auraient généralement pas été nécessaires pour les montants payés par Canco à NRco à titre de remboursement des frais de sous-traitance de 1 000 $ CA de NRco.

Les plus récentes directives

L’ARC a récemment publié deux interprétations techniques relatives à l’article 105 du Règlement (2022-0943241E5 [29 avril 2024] et 2022-0943242E5 [28 mai 2024]), qui réitèrent que les honoraires versés à une société non résidente, dans la mesure où ces honoraires sont liés à des services rendus au Canada, sont assujettis à une retenue en vertu de l’alinéa 153(1)g) de la Loi et de l’article 105 du Règlement.

Cependant, l’ARC indique dans le document 2022-0943241E5 que, lors de la détermination du montant de tout paiement qui serait assujetti à la retenue, seuls les montants payés pour le remboursement des frais de déplacement et de repas à l’égard de services rendus au Canada ne seraient pas assujettis à la retenue prévue par l’article 105 du Règlement. Contrairement au document 2008-0297161E5, les remboursements d’honoraires de sous-traitance seront désormais assujettis à la retenue prévue à l’article 105 du Règlement.

Comme il est indiqué dans le document 2022-0943242E5, ce changement de point de vue administratif s’applique aux remboursements d’honoraires de sous-traitance versés après le 30 septembre 2024 (au lieu du 30 juin 2024, comme il est indiqué dans le document 2022-0943241E5). De plus, l’ARC a confirmé qu’aucun intérêt, pénalité ou retenue supplémentaire en vertu de l’article 105 du Règlement ne sera imposé par l’ARC lors de la vérification d’un contribuable qui s’est appuyé sur l’avis présenté dans le document 2008‑0297161E5 pour les paiements effectués avant le 1^er octobre 2024.

Dans l’exemple ci-dessus, lorsque NRco facture Canco et indique explicitement que les honoraires de 1 000 $ CA facturés par le sous-traitant canadien à NRco sont un montant remboursable, le nouveau point de vue administratif de l’ARC (selon les dernières directives) exige effectivement une retenue au titre de l’article 105 du Règlement sur les montants payés par Canco à NRco en tant que remboursement des honoraires de sous-traitance pour les services rendus au Canada. Par conséquent, une retenue de 150 $ CA en vertu de l’article 105 du Règlement serait requise sur le montant payé par Canco à NRco. Il convient de noter que si NRco est en mesure d’obtenir une dispense valide de l’ARC, Canco devrait être exemptée de son obligation de retenue en vertu de l’article 105 du Règlement lorsqu’elle effectue le paiement à NRco.

De plus, si le sous-traitant qui fournit des services au Canada est un non-résident, alors le paiement effectué par NRco au sous-traitant sera également assujetti à une retenue de 150 $ CA, à moins que le sous-traitant n’obtienne une dispense valide de l’ARC qui exempte NRco de l’obligation de retenue en vertu de l’article 105 du Règlement.

Proposition du budget fédéral 2024 pour une nouvelle approche en matière de dispense

La retenue d’impôt prévue par l’article 105 du Règlement est destinée à servir de paiement anticipé de l’impôt que le non-résident pourrait avoir à payer au Canada. Certains non-résidents sont exonérés de l’impôt canadien pour ces services en raison des exemptions prévues par des conventions fiscales, à moins que le non-résident n’ait un établissement stable au Canada. Dans ces circonstances, comme il a été mentionné ci-dessus, l’ARC peut accorder une dispense anticipée de l’obligation de retenue pour des opérations particulières, mais le processus existant est fastidieux.

Le budget fédéral 2024 a proposé de conférer à l’ARC le pouvoir législatif d’accorder des dispenses uniques pour des opérations multiples effectuées au cours d’une période donnée, si certaines conditions sont réunies. Cette mesure prendrait effet dès la sanction royale de la loi promulguée, mais cette législation et les détails sur les processus de l’ARC pour administrer cette nouvelle approche de dispense n’ont pas encore été publiés.

À retenir

Les clients canadiens et les clients non résidents qui effectuent des paiements à des non-résidents qui fournissent des services au Canada dans le cadre de contrats de sous-traitance doivent examiner leurs factures pour s’assurer qu’ils retiennent et versent correctement les retenues en vertu de l’article 105 du Règlement, afin d’éviter toute conséquence involontaire en vertu de la nouvelle pratique administrative de l’ARC. Il reste à voir quelles mesures d’exécution l’ARC pourrait prendre à l’égard de ces paiements de sous-traitance.

Les non-résidents qui utilisent des sous-traitants pour fournir des services à leurs clients au Canada doivent envisager de demander des dispenses à l’ARC dans le cadre du processus existant ou du nouveau processus proposé lorsqu’il sera pleinement en vigueur.