Jesenný prehľad kľúčových legislatívnych a daňových noviniek

V auguste predložilo Ministerstvo financií SR do medzirezortného pripomienkového konania návrh zákona o tzv. dorovnávacej dani, s predpokladanou účinnosťou od 31. decembra 2023. Zákon o dorovnávacej dani je implementáciou smernice Rady (EÚ) 2022/2523 o zabezpečení minimálnej úrovne zdanenia nadnárodných skupín podnikov a veľkých vnútroštátnych skupín („smernica“), ktorá reflektuje globálne pravidlá proti narúšaniu základu dane a presunu ziskov odporúčané Organizáciou pre hospodársku spoluprácu a rozvoj (tzv. Pillar II). 

Zákon o dorovnávacej dani sa bude týkať tých slovenských subjektov, vrátane slovenských stálych prevádzkarní daňových nerezidentov, ktoré sú súčasťou nadnárodnej skupiny podnikov, alebo veľkej vnútroštátnej skupiny (ďalej „skupina“), ak konsolidované ročné výnosy tejto skupiny vykazované hlavným materským subjektom (ďalej „materský subjekt“) v jeho konsolidovanej účtovnej závierke dosiahnu aspoň 750 miliónov eur v najmenej dvoch zo štyroch účtovných období predchádzajúcich analyzovanému účtovnému obdobiu. Cieľom smernice je, aby v takomto prípade boli príjmy skupiny v analyzovanom období zdanené na úrovni minimálnej efektívnej sadzby dane 15%. Smernica ďalej stanovuje, že ak aktuálne zdanenie nedosahuje minimálnu úroveň, dorovnanie na 15% sa vykoná uplatnením primárneho pravidla IIR (income inclusion rule – pravidlo zahnutia príjmov), resp. sekundárneho pravidla UTPR (undertaxed payments rule – pravidlo pre nedostatočne zdanené zisky). Voliteľným spôsobom podľa smernice je dodanenie cez kvalifikovanú vnútroštátnu dorovnávaciu daň (QDMTT - Qualifying Domestic Minimum Top-Up Tax). 

Vzhľadom na špecifické postavenie Slovenskej republiky, kde má sídlo iba veľmi nízky počet materských subjektov, sa ministerstvo rozhodlo využiť smernicou danú možnosť nezačať s okamžitým uplatňovaním pravidiel IIR a UTPR. Na druhej stane, s ohľadom na vyšší počet dcérskych subjektov, ktoré sú slovenskými daňovými rezidentmi, sa zákonom o dorovnávacej dani zavádza kvalifikovaná vnútroštátna dorovnávacia daň (QDMTT), a to v záujme zamedzenia zdanenia týchto subjektov v zahraničí v dôsledku uplatnenia povinných pravidiel IIR /UTPR materskými alebo inými subjektmi so sídlom v zahraničí.

Slovenské subjekty, ktoré sa na základe uvedených veľkostných kritérií svojej skupiny kvalifikujú do pôsobnosti zákona o dorovnávacej dani, budú povinné podať daňové priznanie k dorovnávacej dani a oznámenie obsahujúce zákonom dané informácie na určenie tejto dane, a to do 13 mesiacov po uplynutí príslušného zdaňovacieho obdobia. Ak sú viaceré slovenské subjekty členmi tej istej skupiny, budú si môcť spomedzi seba zvoliť a následne splnomocniť jedného zástupcu, ktorý bude za nich plniť uvedenú oznamovaciu povinnosť. Oba formuláre - daňové priznanie aj oznámenie - zverejní na svojom webovom sídle Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky (ďalej „FR SR“). 

Zdaňovacím obdobím dorovnávacej dane bude obdobie, za ktoré materský subjekt skupiny zostavuje konsolidovanú účtovnú závierku resp. v niektorých prípadoch kalendárny rok. Určenú lehotu na podanie daňového priznania (oznámenia) nebude možné predĺžiť ani odpustiť, pričom zákon určuje aj sankcie za ich nepodanie v ustanovenej lehote.

Najrozsiahlejšia časť zákona o dorovnávacej dani určuje postup pri výpočte efektívnej sadzby dane a potenciálnej dorovnávacej dane dotknutých subjektov cez stanovenie podrobných pravidiel na výpočet oprávneného príjmu (alebo oprávnenej straty) a upravených zahrnutých daní dotknutých subjektov. Zákon vymedzuje aj spôsob výpočtu príjmov, ktoré nebudú podliehať dorovnávacej dani s cieľom poskytnúť výnimku tým subjektom, ktoré pri výkone svojej ekonomickej činnosti vykazujú definované mzdové náklady a definované náklady na hmotný majetok. Ak sa v Slovenskej republike nachádza viacero subjektov tej istej skupiny spĺňajúcej obratové kritériá pre uplatnenie zákona o dorovnávacej dani, ich spolupráca za účelom zostavenia daňových priznaní bude musieť byť intenzívna, nakoľko základné ukazovatele pre výpočet potenciálnej dorovnávacej dane z tzv. nadmerného zisku sa budú určovať na spoločnej báze za všetky subjekty tej istej skupiny nachádzajúce sa na Slovensku.

Zákon o dorovnávacej dani sa nebude vzťahovať na vylúčené subjekty, ktorými sú napríklad medzinárodné organizácie, neziskové organizácie, dôchodkové fondy alebo investičný fond, ktorý je materským subjektom.

Dňa 12. septembra 2023 prijala Európska komisia návrh iniciatívy na zníženie nákladov na dodržiavanie daňových predpisov pre veľké cezhraničné podniky v EÚ s názvom BEFIT - Business in Europe: Framework for Income Taxation (Podnikanie v Európe: Rámec pre zdaňovanie príjmov). Cieľom smernice, ktorá nadväzuje na Pillar II, je uľahčiť život pre spoločnosti a daňové úrady zavedením nového jednotného súboru pravidiel na určenie základu dane skupín spoločností. 

Podľa pravidiel BEFIT

• Spoločnosti, ktoré sú členmi skupiny s celkovým obratom nad 750 mil. EUR, vypočítajú svoj základ dane podľa jednotných pravidiel. 

• Základy dane všetkých členov skupiny sa spočítajú do jediného základu dane. 

• Každému členovi skupiny BEFIT bude pridelené percento z agregovaného základu dane vypočítané na základe priemeru základov dane za predchádzajúce tri fiškálne roky. 

Súčasťou balíka je aj návrh zameraný na harmonizáciu pravidiel transferového oceňovania v rámci EÚ a zabezpečenie spoločného prístupu k transferovému oceňovaniu. Návrh má zvýšiť daňovú istotu a zmierniť riziko súdnych sporov a dvojitého zdanenia. 

Účinnosť smernice sa navrhuje od 2028 (ustanovenia týkajúce sa transfer-pricingu už od 2026). Smernica ešte nebola finálne schválená.

V rámci tzv. public country-by-country reportingu vydalo Ministerstvo financií SR opatrenie č. MF/006455/2023-74 o správe s informáciami o dani z príjmov . Opatrením sa implementujú povinnosti súvisiace so zverejňovaním informácií o dani z príjmov vyplývajúce zo Smernice EÚ 2021/2101.  Pre skupiny spoločností s konsolidovaným obratom nad 750 miliónov EUR sa tak zavádza povinnosť zverejňovať informácie o dani z príjmov právnických osôb zaplatenej v jurisdikciách, v ktorých je skupina prítomná. 

Nové predpisy stanovujú, že spoločnosti, ktoré spĺňajú vyššie uvedené podmienky, budú povinné oznamovať nasledujúce informácie o slovenskej účtovnej jednotke, jej konečnom materskom subjekte a prepojených subjektoch konsolidovaných v konsolidovanej účtovnej závierke: 

• Informácie o finančnom roku a mene; 
• Zoznam dcérskych spoločností;
  
• Stručný popis podnikateľskej činnosti;
• Počet zamestnancov;
  
• Výnosy (vrátane výnosov z transakcií so spriaznenými osobami);
  
• Zisk alebo strata pred zdanením;
  
• Daň z príjmov právnických osôb (okrem odloženej dane a rezerv na neisté daňové povinnosti) ;
  
• Zaplatená daň z príjmov;
  
• Nerozdelený zisk. 
  

Opatrenie nadobudlo účinnosť 22. júna 2023, pričom prvé vykazovanie sa vzťahuje na účtovné obdobia začínajúce sa 22. júna 2024 alebo neskôr. Formulár pre vykazovanie zatiaľ nie je k dispozícii. 

Všetky nahlásené informácie budú verejne dostupné. Daňovník nebude musieť oznamovať informácie, ktoré by mohli spôsobiť škodu jeho podnikateľskej činnosti alebo stratégii. Dôvody nenahlásenia niektorého z údajov bude daňovník povinný v správe vysvetliť a zverejniť najneskôr do piatich rokov od skončenia zdaňovacieho obdobia. 

Radi vám pomôžeme s prípravou správy alebo odpovieme na vaše otázky.

FR SR vydalo obsiahlu Informáciu k spôsobu, forme, obsahu a periodicite preukazovania osoby konečného príjemcu (ďalej „konečný príjemca“) na účely zákona č. 595/2003 Z.z. o dani z príjmov (ďalej „Dokument“ a „zákon“).

Dokument predstavuje významný doplnkový prostriedok pre daňovníkov, ktorí si plnia svoje povinnosti vyplývajúce zo zákonnej požiadavky preukazovania konečného príjemcu v prípade príjmu plynúceho zo zdrojov na území Slovenskej republiky a vyplácaného daňovníkom s obmedzenou daňovou povinnosťou. Dokument podáva napríklad bližšie vysvetlenie účelu preukazovania konečného príjemcu, samotnej definície konečného príjemcu, ako aj dôsledky nepreukázania tejto osoby. Obsah Dokumentu nie je práve záväzný, má iba odporúčací charakter a daňovníci ho môžu primerane uplatniť aj na účely aplikácie príslušných medzinárodných zmlúv o zamedzení dvojitého zdanenia.

Dokument stanovuje, že spôsob, forma, rozsah a periodicita identifikovania a preukazovania konečného príjemcu budú závisieť najmä od rizikovosti jednotlivých prípadov cezhraničných (obchodných) vzťahov. Jadrom Dokumentu je: 

• vymenovanie možných identifikátorov rizikovosti cezhraničných prípadov;
• kategorizácia úrovne rizikovosti jednotlivých prípadov cezhraničných vzťahov na základe (ne)prítomnosti /kombinácie /rozsahu uvedených identifikátorov; a
• stanovenie formy a rozsahu dokumentácie na preukázanie konečného príjemcu v závislosti od úrovne rizikovosti.
  

Ako často a v akom rozsahu bude daňovník (platiteľ dane) príslušnú dokumentáciu aktualizovať by malo tiež primárne závisieť od rizikovosti jednotlivých prípadov, avšak aj s ohľadom na rôznorodosť situácií je toto ponechané na vlastnom uvážení daňovníka.

FR SR zverejnilo aj upravenú Informáciu k uplatneniu výdavkov na spotrebované pohonné látky u právnickej osoby v nadväznosti na tri zákonom dané možnosti preukazovania týchto výdavkov. Informácia obsahuje tiež sekciu o preukazovaní spotreby energie pri elektromobiloch a hybridoch.

Európska únia prijala 17. augusta vykonávacie nariadenie k mechanizmu uhlíkovej kompenzácie na hraniciach (CBAM), ktoré upravuje povinnosti dovozcov istých tovarov počas prechodného obdobia. Dotknuté tovary sú cement, hliník, železo, oceľ, vodík, elektrina a vybrané hnojivá. Podrobný zoznam dotknutých tovarov môžete nájsť v prílohe 1 k Nariadeniu 2023/956. 

Prechodné obdobie sa začína 1. októbrom 2023 a potrvá do 31. decembra 2025. V rámci prechodného obdobia budú dovozcovia len vykazovať emisie, vypustené pri výrobe dovezených tovarov, ktoré patria do skupiny pôsobnosti CBAM-u. Hlásenia sa budú podávať na štvrťročnej báze do jedného mesiaca po skončení kalendárneho štvrťroku. 

V prípade, že dáta nie sú k dispozícii, dovozcovia môžu za dovozy do 31. júla 2024 použiť základného hodnoty zverejnené Komisiou.

Keďže zvládnutie CBAM reportingu zahŕňa kooperáciu viacerých oddelení naprieč spoločnosťou, odporúčame spoločnostiam dovážajúcim predmetné tovary sa tejto už venovať so zvýšenou intenzitou.

Návrh novely zákona o DPH, o ktorom sme vás informovali, pravdepodobne nebude schválený podľa plánovaného harmonogramu. Účinnosť novely by sa tak mala odložiť, namiesto júla 2024 má väčšina ustanovení začať platiť od januára 2025.

Z judikatúry dávame do pozornosti rozhodnutie Súdneho dvora EÚ C-232/22 Cabot Plastics Belgium SA, kde sa súd zaoberal otázkou vzniku DPH prevádzkarne v štáte, v ktorom zdaniteľná osoba síce nemá vlastných zamestnancov, ale má tam zmluvného spracovateľa surovín na výrobky. V posudzovanej situácii boli poskytovateľ a príjemca služieb navzájom prepojení a predmetné služby predstavovali takmer celý obrat ich poskytovateľa. Súdny dvor rozhodol, že DPH prevádzkareň za týchto okolností nevzniká.

• Zavedenie e-faktúry pre B2B (business to business) sektor je podľa neoficiálnych informácií odložené na obdobie po schválení smernice ViDA. 
• V sektore B2G (voči orgánom verejnej správy) je legislatíva schválená už od r. 2019, avšak čaká sa na vydanie vykonávacích predpisov, ktoré sa už niekoľkokrát odsúvalo. Aktualizovaný harmonogram e-faktúry pre B2G predpokladá spustenie od 1. štvrťroka 2024 (namiesto 3. štvrťroka 2023). Technické riešenie je už dlhšie dostupné na testovanie. 
  
• Poľsko v auguste 2023 schválilo legislatívu týkajúcu sa e-faktúry, ktorá začne platiť od júla 2024. Spoločnosti tak majú menej ako 11 mesiacov na prípravu a implementáciu. Nové povinnosti sa budú týkať poľských spoločností, ako aj zahraničných podnikateľov, ktorí majú DPH prevádzkareň v Poľsku. E-faktúra sa bude vzťahovať na všetky transakcie, ktoré budú predmetom poľskej DPH v segmentoch B2B a B2G, pričom segment B2C je z e-faktúry vynechaný. Odporúčame preto preveriť, či sa vás nové povinnosti budú týkať, resp. či vám vaša činnosť v Poľsku zakladá DPH prevádzkareň. Viac informácií nájdete tu.
  

Zákon o premenách obchodných spoločností a družstiev („zákon o premenách”) prinesie od 1. marca 2024, okrem iných zmien ohľadom režimu premien obchodných spoločností (vrátane zriadenia možnosti tzv. odštiepenia), možnosť presunu sídla spoločnosti s ručením obmedzeným a akciovej spoločnosti do iného členského štátu EÚ.  

Presun podnikateľských aktivít do zahraničia bude možný vďaka umožneniu cezhraničnej zmeny právnej formy. Spoločníci a akcionári si tak budú môcť vybrať optimálnu jurisdikciu z pohľadu korporátnej dane,  stability právneho prostredia či flexibility regulácie firemného života.

Ťažiskovým právnym dokumentom bude projekt cezhraničnej zmeny právnej formy („Projekt”). Spoločnosť bude musieť v Projekte priznať štátnu podporu poskytnutú v pôvodnom členskom štáte za ostatných päť (5) rokov, poskytnúť záruky veriteľom a vysvetliť vplyv presunu na zamestnanosť.  K Projektu budú okrem iného povinne prikladané nové korporátne dokumenty (napr. stanovy), ktoré musia byť v súlade s právnym poriadkom cieľovej krajiny.

Spoločnosť bude povinná informovať o vypracovaní Projektu daňový úrad a veriteľa, ktorý má záložné právo na obchodný podiel, či akcie podobne, ako je to dnes pri zlúčení. Veritelia spoločnosti budú môcť požiadať o primerané zabezpečenie ich pohľadávok, ak nepovažujú záruky poskytnuté v Projekte za dostatočné. Zároveň budú mať právo žalovať spoločnosť na slovenskom súde ešte dva roky po presune do zahraničia.

V zmysle aktuálne platnej legislatívy, môže premiestniť sídlo z územia SR len európska akciová spoločnosť a európske družstvo, pričom nový režim v zmysle Zákona o premenách túto možnosť efektívne rozširuje aj na iné právne formy.

V tomto ohľade, spoločnosti, ktoré nechcú čakať s presunom do inej členskej krajiny EÚ do budúceho roka, môžu tiež zvážiť presun svojho sídla do inej členskej krajiny EÚ na základe rozsudku Súdneho dvora EÚ (Vec C-106/16, POLBUD). V kontexte „slobody usadzovania“, súd povolil premiestnenie sídla do iného členského štátu EÚ vrátane zmeny právneho poriadku upravujúceho „vnútorný život“ spoločnosti. Súdny dvor EÚ zároveň zakázal štátu pôvodu klásť neprimerané prekážky takémuto presunu, pokiaľ spoločnosť splní požiadavky registrácie vymedzené vnútroštátnym právom cieľového štátu.

Podmienkou presunu pritom nie je nutnosť  vykonávať svoje hospodárske aktivity v cieľovom štáte. Tieto aktivity možno naďalej vykonávať v štáte pôvodu aj po presune sídla (napr.: vo forme stálej prevádzkarne), pokiaľ presun sídla nepredstavuje umelú konštrukciu s cieľom zneužiť slobodu usadiť sa.

Bez ohľadu na uvedené, v porovnaní s aktuálnym stavom režim zavádzaný novým Zákonom o premenách prináša jasnejšiu úpravu a zvýšenie právnej istoty ohľadom procesov cezhraničných korporátnych premien (vrátane procesov cezhraničných zmien právnej formy a sídla) a praktickými otázkami s nimi súvisiacimi.