Továbbra is adómentes a Közösségen belül végzett termékértékesítés?

Bizonytalanságot okozhat, hogy 2020. január 1-jétől mi változik és mi marad a régiben

Az Európai Unió Tanácsa közel egy éve (2018. december 4.) publikálta a 2018/1912/EU végrehajtási rendeletét[1], amely 2020. január 1-jétől – a 282/2011/EU végrehajtási rendeletbe (Vhr.) illesztve – történő hatályba lépésével kissé felborítani látszik a Közösségen belüli értékesítés kapcsán kialakított adózói gyakorlatot.

Az adóalanyok már régóta jól megszokott rendszerben és megfelelő módon dokumentálják (vagy nem dokumentálják) a Közösségen belüli termékértékesítéseiket annak érdekében, hogy azok megfelelő módon adómentes ügyletként legyenek riportálva.

A jelenlegi gyakorlat alapján ugyanis amennyiben a vevő vagy a fuvarozó – jó esetben – visszaküldte az átvevő által is aláírt fuvarokmányt (CMR-t), az eladó könyvelője rendszerint nyugodtan aludt. Abban nincs vita, hogy az adózónak a kötelessége hitelt érdemlő módon igazolni a fuvarnak és az értékesítésnek a dokumentumokban leírt módon való megtörténtét, hiszen egy esetleges ellenőrzéskor is az első kérdés mindig a számla mellett a kapcsolódó fuvarokmányok megléte.

Természetesen a fuvarokmányon kívül más módon is lehet hitelt érdemlő módon igazolni a kiszállítást. Arról, hogy mi és hogyan minősül hitelt érdemlő igazolásnak, elérhető az adóhatóság egy 2013-as, de jelenleg is támogatott és alkalmazott tájékoztatása[2] , de ezen kívül a témában már számos jó cikk született.

Mi változik?

Jogos a kérdés, hogy maradhat-e az eddigi gyakorlat. Újra álmatlan éjszakái lesznek a nemzetközi kereskedelemmel foglalkozó cégek könyvelőinek?

A válasz nem ilyen egyszerű, a hivatkozott végrehajtási rendeletben nem biztos, hogy egyértelműen megtalálható.

Először is szögezzük le, hogy a rendelet közvetlen hatállyal bír, tehát a magyar jogalkotónak ezúttal semmilyen implementálást nem kell végrehajtania, elég hátradőlve figyelni, ahogyan 2020. január 1-jétől Magyarországon is hatályba lép a rendelet. Kérdésként merül fel, vajon mit fog kérni a revizor január 1-je után teljesített adómentes termékértékesítés igazolására.

A rendelet célja az eltérő tagállami szabályozások harmonizálása és azon feltételek egységes – uniós szintű – meghatározása, amelyek alapján a Közösségen belüli ügyletekre vonatkozó adómentesség alkalmazható, elkerülve ezzel a jogbizonytalanságot és az eltérő tagállami megközelítésekből a vállalkozások számára adódó értelmezési nehézségeket.

A rendelet tehát pozitív üzenetet közvetít, az abban felsorolt dokumentumok megfelelő párosításban való megléte egy olyan vélelmet állít fel, amely már automatikusan igazolja a kiszállítás megtörténtét. Nem kell tehát további bizonyítékokat szolgáltatni ahhoz, hogy az adómentességet alátámasszuk. Az eddigiek során egy-egy tagállami gyakorlat eltérő lehetett e tekintetben, itt azonban csak a magyar gyakorlatról tudok szót ejteni. A magyar gyakorlat pedig eddig is az volt, hogy amennyiben egy ellenőrzés alatt hitelt érdemlő módon bizonyítottnak tűnt egy kiszállítás, azt a revízió általában elfogadta, mégha ez egyetlen dokumentummal volt is igazolható. Az újdonság most csak annyi, hogy amennyiben az adott dokumentum páros (A-A vagy A-B) rendelkezésre áll, további igazolást nem kérhet a revízior, ha mégis gyanúsnak tűnik valamely tranzakció, akkor ezután már aktív ellenbizonyítást kell végeznie a hatóságnak.

A probléma csak ott van, hogy az eddigi gyakorlat alapján általában elég volt egyetlen dokumentum is ahhoz (pl. érkeztetett aláírt CMR, a vevő nyilatkozata arról, hogy az áru megérkezett a célországba az adott időpontban), hogy minden kötekedés nélkül igazolt legyen a kiszállítás, az új rendelet alapján pedig elvileg legalább két olyan dokumentum szükséges ahhoz, hogy igazoljuk ezt. Akkor egy dokumentum már nem elég?

Nézzük meg először, hogy melyek ezek a dokumentumok!

A jogszabály által meghatározott esetekben az A) pontból legalább kettő vagy az A) és B) pontból egy-egy dokumentum szükséges, hogy az eladó rendelkezésére álljon a feladás vagy a fuvarozás bizonyítékaként. Ezeknek egymásnak nem ellentmondó, a vevőtől és a beszerzőtől is független két különböző fél által kell kiállítottnak lenni(!).

A)    pont:

• a termékek feladására vagy fuvarozására vonatkozó dokumentumok, mint például az aláírt CMR-dokumentum vagy CMR-fuvarlevél, a hajóraklevél, a légi teherszállítási számla vagy az áru fuvarozója által kiállított számla; 

B)    pont: 

• a termékek feladására vagy fuvarozására vonatkozó biztosítási kötvény; vagy a termékek feladásának vagy fuvarozásának kifizetését igazoló banki dokumentumok; 
• közjogi hatóság, például közjegyző által kiállított közokirat, amely igazolja a termékek rendeltetési tagállamba való megérkezését; 
• a rendeltetési tagállamban a raktár üzemeltetője által kiállított átvételi elismervény, amely igazolja a termékeknek az adott tagállamban való tárolását.

A rendelet meghatároz még további részletszabályokat, de a fő kérdés máris megfogalmazódhat, hogy vajon ezen dokumentumok hiányában ugrott-e az adómentesség. Újra kell-e tárgyalni a szerződéseket a partnerekkel, hogy megfelelő dokumentáció álljon rendelkezésre. A kérdés egyesek számára valóban sokkoló lehet.

A jó hír: van megoldás

Azt egyértelműen kijelenthetjük, hogy az eddigi gyakorlathoz képest a rendelet szövege szigorúbbnak tűnik. Annak ellenére, hogy a szabályozás célja – többek között – a vállalkozások nehézségeinek csökkentése, ha szó szerint értjük a rendeletben és annak bevezetőjében megfogalmazottakat, előfordulhat, hogy az új rendelkezéseknek való megfelelés valójában adminisztratív többlet terhet fog okozni.

Álláspontom szerint a Vhr. kiegészítése nem a szabályozás szigorítását, hanem az adózók terheinek csökkentését célozta, így a jogalkotó szándéka csupán egyfajta védőháló biztosítása volt a vélelem jogintézményének bevezetésével, mely pusztán egy olyan egyezményes kisegítő szabály, amely a jogalkalmazást kívánja elősegíteni.

Ezt erősíti az Európai Bizottság munkáját segítő állandó Áfa Munkacsoport által 2019 áprilisában megtartott 22. szakmai megbeszélés 3. pontjában tárgyalt és rögzített vélemény. A Munkacsoport többek között a témával kapcsolatban úgy fogalmazott, hogy amennyiben nem a rendeletben leírtaknak megfelelő módon állnak csak rendelkezésre a kiszállítást igazoló dokumentumok, ez nem jelenti/jelentheti automatikusan azt, hogy a termékértékesítésre alkalmazott adómentesség ne állhatna fenn. Vagyis fordított vélelemről semmiképpen nem beszélhetünk, tehát önmagában az a tény, hogy egy adóalany nem tud eleget tenni annak, hogy fenntartsa a vélelmet, még nem jelenti azt, hogy a Közösségen belüli termékértékesítésére az adómentességet ne alkalmazhassa. 

Hasonló gondolatmenet már a hivatkozott Adózási kérdésben is megtalálható a független felek által kiállított dokumentumok kapcsán, ahol az adóhatóság úgy fogalmaz, hogy egy igazolás bizonyító ereje annál nagyobb, minél inkább a felektől független, harmadik személytől származik, ami azonban nem jelenti azt, hogy automatikusan kizárható az olyan igazolási mód, amely a felektől származik, hiszen amennyiben az eset összes körülményeinek vizsgálata során látható, hogy a termék igazoltan átkerült más tagállamba, akkor az adóhatóság az értékesítést - amennyiben annak Áfa tv. szerinti összes feltétele fennáll - elfogadja adómentesként.

Lényegét tekintve tehát úgy gondolom, hogy a végrehajtási rendelet módosítása nyomán alkalmazandó új szabályok nem a Közösségen belüli ügyletek adómentességének bizonyítását kívánja szigorúbban szabályozni, korlátozva ezáltal a jelenlegi gyakorlat további alkalmazhatóságát, hanem lehetőséget biztosít arra, hogy az adóalanyok meg tudják tenni azokat a lépéseket, amelyek alkalmazásával lényegesen leegyszerűsíthető az adómentesség bizonyítása és ellenőrzése.

Ha valahol tehát jól működik a CMR-dokumentáció kezelése, és ez maradéktalanul alátámasztja a számlázott ügymentet, akkor nem kell aggódni amiatt, hogy az új szabályoknak nem feltétlenül felelünk meg.

Természetesen ha valaki mégis meg akar felelni a rendeletben leírtaknak, megteheti, azonban ehhez érdemes minél hamarabb asztalhoz ültetni a partnereket, hogy biztosítani lehessen a megfelelő dokumentáció előállításának folyamatát. Bár rengeteg még a megválaszolatlan kérdés a jogszabály szövegében alkalmazott fordulatok miatt (pl. független fél fogalma, terméket átvevő személy azonosítása stb.), a válaszokat majd az ellenőrzési gyakorlat teremti meg. 

Azt azért senki ne gondolja, hogy egy fuvarozó által kiállított számla és egy biztosítási kötvény önmagában elég lesz egy revizornak. Noha a vélelem a jogszabály erejénél fogva itt is fennáll (Egy A listás és egy B listás dokumentum), egyéb bizonyító dokumentum hiányában a revizor mindent meg fog tenni ennek ellenkezőjének bizonyítására, vagy legalábbis ha más érv nem lesz, a független fél fogalmának taglalása kerül majd elő a jogértelmezés szintjén.

[1] https://eur-lex.europa.eu/legal-content/HU/TXT/PDF/?uri=CELEX:32018R1912&from=EN

[2] https://www.nav.gov.hu/data/cms293796/Termek_mas_tagallamba_torteno_kiszallitasa_igazolasanak_modja_2013.06.19.pdf