Lina Banytė-Surplienė
UAB „PricewaterhouseCoopers“ vyresnioji mokesčių konsultantė
(„Mokesčių žinios“, 2008 m. sausis)
Pridėtinės vertės mokesčio (toliau - PVM) įstatymas numato, kad PVM mokėtojas turi teisę į PVM atskaitą įtraukti pirkimo ir importo PVM už prekes ir paslaugas, jei šios prekės ir paslaugos skirtos naudoti PVM apmokestinamajam prekių tiekimui.
Jei įmonė dar nėra įsiregistravusi PVM mokėtoja Lietuvoje, ji turi teisę įtraukti pirkimo ir importo PVM į atskaitą, kai įregistruojama PVM mokėtoja, tačiau tokia PVM atskaita yra ribota.
Atskaitos apribojimai priklauso nuo to, ką įmonė įsigijo – prekių, paslaugų ar ilgalaikio turto. Šie apribojimai pagal įsigijimų tipą ir apžvelgiami straipsnyje. Remiamasi prielaida, kad įmonė vykdo 100 proc. PVM apmokestinamąją veiklą.
Jei perkamos prekės
Vadovaujantis bendrąja taisykle, jei įmonė, prieš įsiregistruodama PVM mokėtoja Lietuvoje, įsigyja prekių, šių prekių pirkimo PVM ji gali atskaityti, jei šios prekės naudojamos PVM apmokestinamoje veikloje, kai įmonė įregistruojama PVM mokėtoja.
Dėl šios priežasties įsigytų prieš įsiregistravimą PVM mokėtoju prekių PVM atskaita priklauso ir nuo to, kam yra skirtos ir naudojamos įsigyjamos prekės.
Jei prekybos įmonė įsigyja prekių, kurios yra skirtos perparduoti, atskaitoma PVM suma nustatoma pagal prekių likutį įsiregistravimo PVM mokėtoju dieną.
Pavyzdys
Įmonė 2006 m. gruodį įsigijo 500 stalų už 10 000 Lt (PVM - 1 800 Lt). 2007 m. vasario 1 d. ji įsiregistravo PVM mokėtoja. Įsiregistravimo PVM mokėtoju dieną įmonė turėjo 300 stalų (200 jau buvo pardavusi).
Todėl, pildydama PVM deklaraciją, įmonė gali įsitraukti į atskaitą PVM tik nuo 300 stalų (t.y. 1 080 Lt), tačiau tik tuo atveju, jei stalai bus parduodami su PVM.
Jei gamybos įmonė įsigyja prekių (žaliavų), kurios naudojamos gamyboje, atskaitoma ta PVM dalis, kuri atitinka iki įsiregistravimo PVM mokėtoju dar gamyboje nesunaudotų prekių (žaliavų) dalį.
Pavyzdys
Įmonė 2006 m. gruodį įsigijo medienos už 10 000 Lt (PVM - 1 800 Lt), iš kurios planavo gaminti baldus. Įsiregistravimo PVM mokėtoju dieną įmonė dar nebuvo pradėjusi gamybos, todėl PVM deklaracijoje gali įtraukti į atskaitą visą pirkimo PVM sumą (1 800 Lt).
Jei dalis prekių (žaliavų) jau sunaudotos gamyboje, bet pagamintos prekės dar nėra pradėtos pardavinėti, pirkimo PVM, tenkantis gamyboje panaudotų žaliavų kiekiui, gali būti atskaitomas tik tuo atveju, jei įmonė gali pateikti normatyvinius tokių žaliavų sunaudojimo kiekius.
Jei tokios informacijos, leidžiančios nustatyti, kokia įsigytų prekių (žaliavų) dalis sunaudota gamyboje, įmonė pateikti negali, pirkimo PVM nuo žaliavų, kurios sunaudojamos gamyboje, atskaityti negalima.
Pavyzdys
Įmonė 2006 m. gruodžio 1 d. įsigijo medienos už 10 000 Lt (PVM – 1 800 Lt), iš kurios pradėjo gaminti baldus. Įsiregistravimo PVM mokėtoju dieną (2007 m. vasario 1 d.) ji jau buvo sunaudojusi baldų gamybai medienos už 5000 Lt (PVM – 900 Lt). Įmonė negalėjo pateikti informacijos, kiek medienos sunaudojama vieno stalo gamybai, todėl deklaracijoje į PVM atskaitą ji gali traukti tik PVM nuo dar nesunaudotos medienos (900 Lt).
Jei įsigyjamos paslaugos
Įsigyjant prekes, nėra sunku suskaičiuoti, kiek įsigytų prekių buvo panaudota prieš įsiregistruojant PVM mokėtoju.
Jei įmonė perka prekes, kurios bus perparduotos, paprasčiausias būdas sužinoti prekių likutį yra atlikti inventorizaciją. Paslaugų sunaudojimą PVM apmokestinamojoje veikloje įrodyti yra sunkiau.
Prieš įsiregistravimą PVM mokėtoju įsigytų paslaugų pirkimo PVM galima atskaityti tik tuo atveju, jei PVM mokėtojas sugeba įrodyti, kad šios paslaugos buvo faktiškai naudojamos PVM apmokestinamojoje veikloje. Šiuo atveju įrodinėjimo pareiga tenka PVM mokėtojui.
Pavyzdys
Įmonė siuva drabužus ir juos parduoda. Ji įsigyja žaliavas, perka siuvimo paslaugas iš trečiųjų asmenų ir paskui parduoda pasiūtus drabužius.
Prieš įsiregistruodama PVM mokėtoja, įmonė pirko siuvimo žaliavas ir siuvimo paslaugas. Įsiregistravimo PVM mokėtoju dieną įmonė jau turėjo pasiuvusi drabužių, bet dar nebuvo pradėjusi jų pardavinėti.
Kadangi drabužiai bus parduodami su PVM, siuvimo paslaugų PVM gali būti traukiamas į atskaitą. Žaliavų pirkimo PVM gali būti traukiamas į PVM atskaitą tik tuo atveju, jei įmonė, kaip sakyta anksčiau, gali pateikti normatyvinius žaliavų sunaudojimo kiekius.
Apibendrinant PVM atskaitos apribojimus, įsigyjant prekes ir paslaugas prieš įsiregistruojant PVM mokėtoju, galima sakyti, kad PVM atskaita negalima, jei įsigytos prekės ar paslaugos nebus naudojamos PVM apmokestinamojoje veikloje.
Jei įsigyjamas ilgalaikis nematerialus turtas
Jeigu prieš įsiregistruojant PVM mokėtoju įsigyjama ilgalaikio nematerialiojo turto, pirkimo PVM atskaita ribojama, atsižvelgiant į ilgalaikio nematerialiojo turto nusidėvėjimo normatyvus, nustatytus PMĮ.
Toks ilgalaikis nematerialusis turtas apima nestandartizuotą programinę įrangą, įsigytas teises ir kitą nematerialųjį turtą, kuris PVM įstatymo prasme laikomas paslauga, o ne preke.
Į atskaitą gali būti traukiama nematerialiojo turto pirkimo PVM dar neamortizuota dalis.
Pavyzdys
Įmonė, ne PVM mokėtoja, 2006 m. kovo 1 d. įsigijo specializuotą programinę įrangą už 12 000 Lt (PVM - 2 160 Lt).
Pagal PMĮ programinės įrangos nusidėvėjimo normatyvas yra 3 metai. Įmonė pasirinko tiesinį nusidėvėjimo metodą. 2007 m. kovo 1 d. įmonė įsiregistravo PVM mokėtoja.
Tokiu atveju ji gali atskaityti PVM tik nuo dar neamortizuotos programinės įrangos dalies, t.y. PVM nuo 8 000 Lt (1 440 Lt).
Jei įsigyjamas ilgalaikis materialus turtas
Įsigyjant ilgalaikį materialųjį turtą, PVM atskaitos apribojimus galima skirstyti į tris grupes pagal tai, koks ilgalaikis materialus turtas įsigyjamas:
· nekilnojamasis ilgalaikis turtas;
· kilnojamasis ilgalaikis turtas, kurio nusidėvėjimo laikotarpis pagal PMĮ yra 4 metai ir daugiau;
· kilnojamasis ilgalaikis turtas, kurio nusidėvėjimo laikotarpis pagal PMĮ yra mažiau nei 4 metai.
1. Nekilnojamasis ilgalaikis turtas
Sprendžiant klausimą, kiek pirkimo PVM nuo prieš įsiregistruojant PVM mokėtoju įsigyto nekilnojamojo turto gali būti atskaityta, reikia atsižvelgti į PVM įstatymo 67 straipsnyje nustatytą 10 metų PVM atskaitos tikslinimo terminą. Jeigu įmonė prieš įsiregistruodama įsigyja nekilnojamąjį turtą su PVM, po įsiregistravimo ji turi teisę atskaityti tokią pirkimo PVM dalį, kuri atitinka metų skaičių, nuo PVM registracijos dienos likusį iki 10 metų termino pabaigos.
Kitaip tariant, visas pirkimo PVM nuo nekilnojamojo turto turėtų būti padalintas iš 10 metų ir padaugintas iš tokio metų skaičiaus, kuris yra likęs nuo įsiregistravimo PVM mokėtoju iki 10 metų laikotarpio pabaigos (terminas skaičiuojamas mėnesiais).
Pavyzdys
Įmonė, ne PVM mokėtoja, 2005 m. birželio 1 d. įsigijo patalpas sandėliams už 100 000 Lt (PVM - 18 000 Lt), kuriose laikė prekes. Įsiregistravusi PVM mokėtoja 2006 m. birželio 1 d. įmonė galės atskaityti tik 9/10 sumokėto PVM (t.y. 16 200 Lt), nes nuo įsigijimo praėjo vieneri metai.
Reikėtų paminėti, kad šiuo atveju 10 metų terminas PVM tikslais yra skaičiuojamas nepriklausomai nuo įmonės taikomos nekilnojamojo turto nusidėvėjimo normos pelno mokesčio tikslais.
2. Kilnojamasis ilgalaikis turtas, kurio nusidėvėjimo laikotarpis pagal PMĮ yra 4 ir daugiau metų
Jei įmonė prieš įsiregistruodama PVM mokėtoja įsigyja tokį kilnojamąjį ilgalaikį turtą, kurio nusidėvėjimo laikotarpis pagal PMĮ yra 4 ir daugiau metų, tai, įsiregistravusi PVM mokėtoja, ji gali atskaityti tokią pirkimo PVM dalį, kuri atitinka metų skaičių nuo PVM registracijos dienos likusį iki 5 metų termino pabaigos. Tokiu kilnojamuoju ilgalaikiu turtu laikoma įrenginiai, baldai ir kt.
Pabrėžtina, kad kaip ir įsigyjant nekilnojamąjį ilgalaikį turtą, šis 5 metų PVM atskaitos tikslinimo laikotarpis yra taikomas neatsižvelgiant į pelno mokesčio tikslais nustatytą nusidėvėjimo normatyvą.
Atkreiptinas dėmesys, kad 4 metų nusidėvėjimo riba atsirado nuo 2004 m. gegužės 1 d.
Iki tol šios taisyklės buvo taikomos iki įsiregistravimo įsigytam kilnojamajam ilgalaikiam turtui, kurio nusidėvėjimo laikotarpis pagal PMĮ yra 5 ir daugiau metų.
3. Kilnojamasis ilgalaikis materialusis turtas, kurio nusidėvėjimo laikotarpis pagal PMĮ yra mažiau nei 4 metai
Įmonė, įsigijusi tokį turtą prieš įsiregistruodama PVM mokėtoja, gali įsitraukti į atskaitą PVM dalį nuo dar nenudėvėtos to turto dalies pelno mokesčio tikslais įsiregistravimo PVM mokėtojais dieną.
Atkreiptinas dėmesys, kad, skirtingai nei anksčiau aprašyta, PVM atskaita čia yra tiesiogiai susieta su PMĮ nustatytu nusidėvėjimo normatyvu (t.y. taip pat, kaip skaičiuojant PVM atskaitą, įsigijus ilgalaikį nematerialųjį turtą).
Kilnojamasis ilgalaikis turtas, kuriam taikomos šios taisyklės, pagal dabartinį PMĮ apima tik kompiuterinę techniką ir ryšio priemones.
Pavyzdys
2006 m. balandžio 1 d. įmonė įsigijo kompiuterinės technikos už 15 000 Lt (PVM - 2700 Lt), kuriai nustatė 3 metų nusidėvėjimo laikotarpį.
2006 m. spalio 1 d. įmonė įsiregistruoja PVM mokėtoja. Iki nusidėvėjimo laikotarpio pabaigos įsiregistravimo PVM mokėtoju dieną yra likę 2 metai ir 6 mėnesiai. Atitinkamai skaičiuojamas tai daliai tenkantis PVM (2250 Lt), kuris atskaitomas.
PVM atskaitos apribojimai
Aptarėme pagrindinius PVM atskaitos ribojimus, įsigyjant prekes, paslaugas ar turtą prieš įsiregistruojant PVM mokėtoju.
Kadangi PVM atskaitos apribojimai skiriasi atsižvelgiant į sandorių pobūdį, svarbu, kad įmonė, prieš įsiregistruodama PVM mokėtoja įsigijusi prekių, paslaugų ar turto, tinkamai nustatytų šių sandorių turinį ir pobūdį.
