De omarbetade redovisningsreglerna IFRS och IAS publicerades i januari 2008.
De ska börja tillämpas för räkenskapsår som börjar den 1 juli 2009 eller senare.
De omarbetade IFRS 3 Rörelseförvärv och IAS 27 Koncernredovisning och separata finansiella rapporter publicerades i januari 2008. Standarderna ska tillämpas för räkenskapsår som påbörjas 1 juli 2009 eller senare; tidigare tillämpning uppmuntras. För företag inom EU krävs dock först att EU godkänner de omarbetade standarderna innan tillämpning är tillåten. Standarderna ska tillämpas framåtriktat, således ska inte tidigare förvärv räknas om i enlighet med den nya IFRS 3R.
Definitionen av en affärsverksamhet har utvidgats något och inkluderar frasen ”capable of being managed” i stället för ”are managed”. Denna förändring kan innebära att vissa transaktioner som enligt ”gamla IFRS 3” hade redovisats som ett tillgångsförvärv skulle ha redovisats som ett rörelseförvärv om den omarbetade standarden hade tillämpats. Definitionen av förvärvstidpunkt förändras inte enligt IFRS.
Rörelseförvärv som inbegriper företag eller verksamheter under samma bestämmandeinflytande och rörelseförvärv i vilka separata företag eller verksamheter tillsammans bildar ett joint venture omfattas däremot inte av standarden.
Köpeskillingen är det belopp som betalats för den förvärvade verksamheten. Några av de viktigaste förändringarna återfinns i detta avsnitt i den omarbetade standarden och kommer att påverka köpeskillingens belopp både uppåt och nedåt. Transaktionskostnaderna utgör inte längre en del av köpeskillingen utan kostnadsförs när de uppstår.
Köpeskillingen inkluderar nu verkligt värde på alla andelar som förvärvaren redan innehar i den förvärvade verksamheten. Här ingår varje andel i ett intresseföretag eller joint venture, optioner eller andra ägarandelar i den förvärvade verksamheten.
Om andelen i ”målbolaget” inte redovisades till verkligt värde, omvärderas det till verkligt värde och förändringen redovisas i resultaträkningen.
Kraven avseende redovisning av villkorad köpeskilling har också ändrats. Villkorad köpeskilling måste nu redovisas till verkligt värde även om det på förvärvsdagen inte bedöms sannolikt att betalning kommer att ske. Alla efterföljande ändringar i den villkorade köpeskillingen redovisas i resultaträkningen och inte som i dag mot goodwill.
Kravet att redovisa ”full goodwill” i ett rörelseförvärv där förvärvaren uppnår kontroll men inte äger 100 procent av den förvärvade verksamheten är en av de mer kontroversiella nyheterna i den omarbetade standarden. Den omarbetade standarden ger företagen alternativen att värdera icke-kontrollerande intressen (tidigare minoritetsintressen) till verkligt värde för identifierbara tillgångar och skulder eller till fullt verkligt värde. Det första alternativet leder till värdering av goodwill, som i allt väsentligt överensstämmer med föreliggande IFRS 3. Den andra ansatsen redovisar goodwill på det icke-kontrollerande intresset liksom på det förvärvade kontrollerande intresset.
IFRS 3R har en annan ansats än ”gamla IFRS 3” vad gäller redovisning av successiva förvärv. Enligt nuvarande standard upprättas förvärvsanalys vid varje transaktionstidpunkt till dess att bestämmandeinflytande uppkommer. I koncernredovisningen läggs goodwillen för respektive delförvärv samman. Enligt IFRS 3R ska, vid transaktionstidpunkten då bestämmandeinflytande uppkommer, verkligt värde beräknas på tidigare ägd andel. Det innebär att det köpeskillingen för förvärvad andel motsvarar anskaffningskostnaden enligt den omarbetade standarden.
I den omarbetade standarden finns kompletterande vägledning avseende den förvärvade verksamhetens avtal och överenskommelser per transaktionsdagen. Dessa fastställs i klassificeringssyfte per transaktionsdagen med undantag för leasingavtal och försäkringsavtal. Leasingavtal och försäkringsavtal klassificeras med utgångspunkt i de förhållanden som gällde då avtalen tecknades. Alla avtal värderas per transaktionsdagen vilket bland annat innebär att förmånliga och oförmånliga operationella leasingavtal, där målbolaget är leasetagare, kommer att åsättas ett verkligt värde genom att en immateriell tillgång respektive en skuld bokas upp.
De omarbetade standarderna innehåller kompletterande vägledning för redovisning av aktierelaterade ersättningar till anställda. Denna ger ytterligare information om värdering samt huruvida kompensation som avser befintliga program för aktierelaterade ersättningar utgör en del av köpeskillingen för rörelseförvärvet eller kan utgöra kompensation för tjänster efter förvärvet.
Nuvarande vägledning kräver att uppskjutna skattefordringar för den sammanslagna verksamheten som inte redovisas på dagen för rörelseförvärvet men som senare (utan tidsbegränsning) uppfyller kriterierna för att redovisas som en tillgång ska bokas upp med en åtföljande justering (minskning) av goodwill. Den omarbetade standarden tillåter endast justeringar mot goodwill inom det år då förvärvsredovisningen måste slutföras. Detta innebär att om kriterierna för att redovisa uppskjuten skattefordran uppfylls efter 12-månadersperioden kommer en positiv resultateffekt att uppstå i koncernresultaträkningen.
Genom den omarbetade standarden för koncernredovisning rör sig IFRS mot en tvingande tillämpning av den ekonomiska enhetsmodellen. Nuvarande praxis enligt IFRS är med överväldigande majoritet en tillämpning av moderföretagsmodellen. Den ekonomiska enhetsmodellen behandlar alla som bidrar med eget kapital som aktieägare i företaget, även när de inte är aktieägare i moderföretaget.
En partiell avyttring av en andel i ett dotterföretag i vilket moderföretaget behåller kontrollen resulterar inte i en vinst eller förlust utan i en ökning eller minskning
av eget kapital. Köp av en del av eller hela det icke-kontrollerande intresset behandlas som en transaktion med egna aktier och redovisas i eget kapital. En partiell avyttring av en andel i ett dotterföretag, i vilket moderföretaget förlorar kontrollen men behåller andelar så att innehavet nu utgör ett intresseföretag, utlöser redovisning av vinst eller förlust beräknad utifrån hela innehavet. En realiserad vinst eller förlust redovisas för den del som har avyttrats, en ”ägarvinst eller ägarförlust” redovisas för den andel som behålls, beräknad som skillnaden mellan verkligt värde och bokfört värde vid försäljningstidpunkten för den
behållna andelen.
Fakta
Artikeln publicerades ursprungligen i Accouting Update nr 7, utgiven av Öhrlings PricewaterhouseCoopers. Är du intresserad av en prenumeration av detta
nyhetsbrev är du välkommen att kontakta Christina Larsson, tel 08-555 336 75, e-post: christina.larsson@se.pwc.com
Publications Search Page
