Со вступлением в силу нового Таможенного кодекса Украины 1 января 2004 года таможенное законодательство Украины приведено в соответствие с принципами ВТО по таможенной оценке, изложенными в Соглашении по применению статьи VII ГАТТ 1994 года (Соглашение). В результате украинское определение таможенной стоимости претерпело значительные изменения.
В частности, появились новые виды корректировок к цене фактически уплаченной или подлежащей уплате. В то же время существующие корректировки приобрели новую значимость. Последнее утверждение применимо к роялти, уплачиваемым в отношении импортируемых товаров.
Во всем мире роялти традиционно порождали жаркие споры между таможенными администрациями и импортерами по поводу обложения таможенной пошлиной. В данной статье исследуется необходимость и порядок включения роялти в таможенную стоимость товаров.
Роялти в таможенной стоимости до 2004 года
Определение таможенной стоимости, применявшееся до 2004 года (в соответствии со статьей 16 Закона Украины «О Едином таможенном тарифе» № 2097 от 5 февраля 1992 года) , в целом учитывало правила таможенной оценки ВТО, но представляло собой весьма сокращенную версию этих правил. Поэтому включение роялти в таможенную стоимость не ново для украинского таможенного законодательства. В частности, следующие фактические затраты импортера могли включаться в таможенную стоимость товаров:
Плата за использование объектов интеллектуальной собственности [роялти], относящихся к данным товарам и иным предметам, и должна быть уплачена импортером ... прямо или косвенно как условие их ввоза...
Таможенные органы подтверждали «включаемость» роялти в таможенную стоимость цитированием упомянутого положения в многочисленных письмах, приказах и инструкциях. Однако, на практике как таможенные органы, так и импортеры игнорировали роялти для таможенных целей. По крайней мере, реальные случаи включения роялти в таможенную стоимость неизвестны. Тщательный анализ таможенной нормативной базы не выявил ни процедур, ни пояснений условий, при которых роялти могли включаться в таможенную стоимость. Поэтому возможно предположить, что в периоде до 2004 года таможенные органы и импортеры не принимали в расчет роялти для целей таможенной оценки.
Роялти в таможенной стоимости после 2004 года
За два дня до вступления в силу нового Таможенного кодекса Государственная таможенная служба Украины призвала региональные таможни и таможни осуществлять особый контроль за правильностью определения и заявления таможенной стоимости на товары, перемещаемые через таможенную границу взаимозависимыми лицами, или за которые уплачиваются лицензионные и подобные платежи (Письмо Государственной таможенной службы Украины (ГТСУ) № 11/5-13-18576-ЕП от 30 декабря 2003 года). Исходя из этого можно предположить, что согласно положениям нового Таможенного кодекса «налогооблагаемый» статус роялти приобрел большее значение.
Более того, Таможенный кодекс требует декларировать таможенную стоимость по отдельной декларации. Это означает, что в определенных случаях импортер должен подавать декларацию таможенной стоимости (ДТС) таможенному органу (Порядок декларирования таможенной стоимости товаров, перемещаемых через таможенную границу Украины, утвержден Постановлением Кабинета Министров Украины № 1375 от 28 августа 2003 года (Постановление № 1375). В ДТС импортер должен четко указать наличие лицензионных и иных платежей, уплачиваемых продавцу прямо или косвенно как условие продажи товара. При положительном ответе, такие платежи подлежат включению в таможенную стоимость для начисления налогов. Поэтому, начиная с 2004 года, таможенные органы ожидают от импортеров четкого ответа (в письменном виде) относительно наличия роялти, включаемых в базу налогообложения. За недостоверность сведений, указанных в грузовой таможенной декларации и в ДТС декларант несет ответственность согласно действующему законодательству.
В соответствии с новым Таможенным кодексом следующие затраты импортера могут включаться в таможенную стоимость:
Лицензионные и иные платежи за использование объектов права интеллектуальной собственности, которые покупатель (импортер) прямо или косвенно должен уплатить как условие продажи (отчуждения) оцениваемых товаров.
Указанное определение отличается от аналогичного положения Соглашения, не упоминая требование наличия отношения роялти/лицензионных платежей к оцениваемым товарам. Поэтому, формально, более широкий круг роялти может включаться в таможенную стоимость товаров (т.е., роялти необязательно должны относиться к импортируемым товарам!). Однако, это явное упущение было исправлено таможенными органами в Порядке заполнения ДТС (Порядок заполнения декларации таможенной стоимости утвержден Приказом ГТСУ № 828 от 2 декабря 2003 года) (Порядок).
В Порядке упоминаются виды роялти (лицензионные и иные платежи), не включенные в цену товара и рассматриваемые как вознаграждение за использование прав на (использованы формулировки оригинала):
- Изготовление ввозимых товаров, в том числе промышленных образцов и полезных моделей, ноу-хау;
- Продажу на экспорт вывозимых товаров, в том числе торговых марок (товарных знаков), промышленных образцов;
- Использование или перепродажу ввозимых товаров, в том числе патентов, авторских прав на литературные, художественные или научные произведения, включая кинематографическую продукцию, технологии производства, представленные как единое целое с импортируемым товаром.
Изложено, конечно, сложно для понимания. Однако, имеются основания полагать, что речь идет прежде всего о роялти в отношении использования объектов интеллектуальной собственности в виде:
- Прав, защищенных патентами (запатентованных технологий), ноу-хау;
- Прав за использование торговых марок;
- Авторских прав.
Сюда же включаются права на перепродажу товара (дистрибьюторские права), которые не являются объектом права интеллектуальной собственности (Платежи за право перепродажи товара вряд ли можно отнести к роялти в соответствии с украинским законодательством, а вот к лицензионным платежам вполне). Отдельно оговаривается, что плата за лицензию на воспроизведение товара в Украине в таможенную стоимость не включается.
В соответствии с Порядком импортер должен включать роялти в таможенную стоимость только в случае, если такие платежи:
- Относятся к ввозимому товару;
- Предусмотрены условиями договора купли-продажи между продавцом и покупателем;
- Должны быть уплачены непосредственно продавцу товара, либо в его пользу третьему лицу.
Рассмотрим эти требования подробнее.
Относятся к ввозимому товару
Ни Таможенный кодекс, ни нормативно-правовые акты ГТСУ не поясняют, когда роялти относятся к ввозимому товару. На наш взгляд в данном случае можно воспользоваться общепринятой практикой (В соответствии со статьей 3 Таможенного кодекса в таможенном деле Украина придерживается международных норм и стандартов). Итак, роялти за использование соответствующих объектов интеллектуальной собственности относятся к ввозимому товару, если ввозимый товар:
- изготовлен с использованием патентов и ноу-хау;
- имеет нанесенную торговую марку, или торговая марка будет нанесена на товар после ввоза, в том числе после незначительной обработки товара;
- включает в себя объекты авторских прав (компьютерные программы, музыкальные произведения, фотографии, иллюстрации и т.д.);
- продается сразу после ввоза или после минимальной обработки (в случае приобретения дистрибьюторских прав).
Предусмотрены условиями договора купли-продажи между продавцом и покупателем
В более широком смысле, это означает, что покупатель не может купить товар, не заплатив роялти – то есть уплата роялти покупателем является условием продажи товара на экспорт продавцом. В частности, исходя из международной практики, роялти могут и не упоминаться в договоре купли-продажи (а чаще всего так и происходит), а покрываться отдельным контрактом. Но если без уплаты роялти невозможно купить товар, значит это условие продажи товара на экспорт, а сумма роялти подлежит включению в таможенную стоимость товара. При этом не имеет значения, упоминается ли роялти в договоре купли-продажи либо является предметом отдельного контракта.
В зарубежной практике встречается мнение, что уплата роялти между взаимозависимыми лицами автоматически делает эту операцию условием продажи товара, пока не будет доказано обратное. Впрочем, правомерно и утверждение, что взаимозависимость сторон не обязательно превращает уплату роялти в условия продажи товаров на экспорт. То есть, при операциях между взаимозависимыми лицами роялти включаются в таможенную стоимость согласно общим правилам.
Должны быть уплачены непосредственно продавцу товара, либо в его пользу третьему лицу
На наш взгляд прежде всего нужно определить, относятся ли роялти к оцениваемым товарам, и является ли их уплата условием продажи товара на экспорт в страну импорта. При положительном ответе на оба вопроса не имеет значения, уплачиваются ли роялти непосредственно продавцу либо в его пользу третьему лицу. В принципе третье лицо может выступать самостоятельным получателем роялти. В этом случае нужно рассматривать характер отношений между получателем роялти, продавцом товара и покупателем товара для правильного определения статуса роялти. Вывод о необходимости включения роялти в таможенную стоимость будет зависеть от конкретной ситуации.
Следует отметить, что в отношении роялти Порядок слово в слово повторяет положения Инструкции о заполнении ДТС, утвержденной Приказом Таможенного комитета Российской Федерации № 1 от 5 января 1994 года. Между тем, в России с 2004 года указанная инструкция действует в новой редакции, утвержденной Приказом Таможенного комитета Российской Федерации № 988 от 8 сентября 2003 года.
Метод включения роялти в таможенную стоимость
После анализа характера роялти и вывода об их включении в таможенную стоимость возникает вопрос о методе такого включения. Вопрос актуален в случае, когда роялти, подлежащие уплате, рассчитываются как процент от объема продаж ввезенных товаров в стране импорта. Естественно, на момент ввоза товаров импортер не имеет информации о сумме роялти для включения в таможенную стоимость (ведь сумма будет известна только после последующих продаж).
По нашему мнению сумму роялти, подлежащую включению в таможенную стоимость на момент ввоза товара, можно определить оценочно (с документальным обоснованием), с последующей корректировкой после получения точных данных. Однако, конкретный метод включения роялти в таможенную стоимость товара рекомендуется согласовать с таможенным органом.
При невозможности определения суммы роялти в количественном выражении, таможенная стоимость товара будет определяться на основе методов 2 – 6 (статьи 268 – 273 Таможенного кодекса).
Риски
Если роялти не являются условием продажи товара на экспорт, в стране импорта таможенные органы могут попытаться все равно включить такие роялти в таможенную стоимость, например, как часть прибыли от последующей продажи товара, прямо или косвенно перечисляемую в пользу продавца. Такой подход неверен. По общему правилу, если роялти не подлежат включению в таможенную стоимость, такие платежи нельзя квалифицировать как «прибыль от последующей продажи товара, прямо или косвенно перечисляемую в пользу продавца».
Наличие роялти может повлечь следующие последствия для импортера:
- невключение роялти в таможенную стоимость влечет недоплату ввозной пошлины (если ставка адвалорная) и НДС, за что могут последовать штрафные санкции. Впрочем, неправильное включение роялти в таможенную стоимость ведет к переплате пошлины и НДС НДС возместится, а вот пошлина увеличит валовые затраты импортера, а соответственно - и себестоимость товара.;
- методы 2 – 6 определения таможенной стоимости, применимые в случае отсутствия информации о сумме роялти на момент подачи ДТС, могут оказаться менее благоприятными для импортера нежели метод 1.
Вывод: импортерам следует заранее анализировать условия выплаты роялти во избежание занижения/завышения таможенной стоимости товара. Можно ожидать, что значение вопросов, связанных с выплатой роялти, возрастет после введения таможенного пост-аудита С 1 января 2004 года в соответствии с Постановлением № 1375 таможенные органы имеют право проверять бухгалтерский учет и другие документы предприятия для подтверждения данных, заявленных в ДТС.. Также, рекомендуется обратить внимание на необходимость включения в таможенную стоимость других элементов, либо же их исключения из таможенной стоимости для правильного определения базы налогообложения.
Игорь Даньков – старший консультант компании ПрайсуотерхаусКуперс
(Информационно-аналитический журнал, №10-11, 2004г.)
Publications Search Page
