Mezinárodní standardy účetního výkaznictví v roce 2009 - pohyblivý cíl

Není pochyb o tom, že rok 2009 je pro společnosti vykazující podle mezinárodních standardů účetního výkaznictví (IFRS) skutečně nabitý událostmi. Kromě zavedení mnoha nových standardů od 1. ledna 2009, se kterými se odborná veřejnost měla možnost seznámit v předchozích letech, se na nás hrnou stále nové produkty práce Rady pro mezinárodní účetní standardy (lASB). A co víc, některé ze změn, které proběhly během roku, nebo ještě do konce roku mohou přijít, mají téměř okamžitou účinnost a společnosti by na ně měly reagovat neprodleně.

Příčina je zřejmá. Jsme uprostřed hospodářské krize a účetní standardy jsou čas od času předmětem zájmu i nejvyšších politických kruhů. Na jedné straně různé politické tlaky a na druhé celkem rozumná reflexe lASB v tom smyslu, že pokud reagovat na problémy spojené s krizí, potom pokud možno ještě v jejím průběhu, vedou k nebývalé aktivitě výboru zodpovědného za vydávání a „údržbu" standardů. Poměrně dramaticky se v některých případech zkrátily i lhůty zavádění změn do užívání, alespoň u některých aktuálních projektů. Uživatelé IFRS tedy musí ostražitě sledovat všechny zprávy o novinkách přicházejících z Londýna, kde lASB sídlí.

Novinky, které ovlivní přípravu účetních závěrek za rok 2009

Začněme ale popořádku. Od 1. ledna 2009 platí standardy, které lASB připravila nebo novelizovala a zveřejnila v období mezi roky 2005 až 2008. Informace o těchto novinkách přinášely různé zdroje v předchozích měsících. Nicméně s blížícími se přípravami účetních závěrek neuškodí si alespoň nejdůležitější z těchto standardů připomenout a osvěžit. Jsou to zejména „Sestavování a zveřejňování účetní závěrky" (IAS 1), „Výpůjční náklady" (IAS 23), „Provozní segmenty" (IFRS 8), některé změny ve vykazování finančních nástrojů (IAS 32, IAS 39 a IFRS 7) a „Pravidelná roční revize" (změny v řadě standardů - tzv. „Improvements Project"). I když je možné, že v mnoha společnostech výše uvedené novinky nezpůsobí dramatické změny ve vykazování, lze předpokládat, že tam, kde bylo třeba změnit účtování nebo práci s účetními informacemi na základě upravených a nových předpisů, se finanční útvary s těmito úkoly již z velké části vyrovnaly. Pojďme se tedy podívat na žhavější současnost.

Nejčerstvější novinky a očekávané změny do konce roku 2009

lASB pod tlakem událostí rozdělila svoji agendu do čtyř skupin, z nichž jedna je soustředěna přímo na problémy, které je nutné řešit v souvislosti s hospodářskou krizí. Do dalších dvou skupin jsou rozděleny projekty, které jsou buď připravovány společně s Radou pro účetní standardy ve Spojených státech (FASB), a nebo jsou to samostatné projekty lASB, u nichž koordinace s FASB není nutná. Poslední skupinou projektů je práce na revizi koncepčního rámce. Revize koncepčního rámce je zásadní pro další práci lASB a pro překonávání rozdílů mezi IFRS a americkými účetními předpisy (US GAAP). Na druhé straně ovšem nemá pro uživatele IFRS přímý praktický dopad. To, čím se vykazující společnosti řídí, jsou totiž jednotlivé standardy a interpretace, nikoliv samotný koncepční rámec. Ten slouží spíše pro potřeby výboru lASB samotného a pro tvůrce standardů představuje pevný bod ve vesmíru, o nějž se mohou opřít při řešení složitých problémů, které mohou být nazírány z různých úhlů pohledu.

Z balíčku projektů iniciovaných nebo nějak ovlivněných hospodářskou krizí lASB vydala již během roku doplnění IAS 39 týkající se účtování a vykazování vložených derivátů a změny vedoucí ke zlepšení podávaných informací o finančních nástrojích (IFRS 7). Obě tyto úpravy existujících standardů, ač byly vydány teprve v průběhu roku, platí pro IFRS účetní závěrky sestavené za kalendářní rok 2009. Je tedy třeba jim věnovat pozornost ihned.

Nová úprava o vložených derivátech reaguje na předchozí změnu IAS 39 z října 2008, která umožnila reklasifikaci některých finančních aktiv. Doplnění z roku 2009 říká, že pokud není možné ocenit reálnou hodnotou vložený derivát svázaný a společně vykazovaný s finančním aktivem v kategorii nástrojů oceňovaných reálnou hodnotou, není možné takové aktivum reklasifikovat do jiné kategorie finančních aktiv. Doplnění standardu IFRS 7 požadují nová zveřejnění o reálných hodnotách finančních nástrojů (rozdělení nástrojů do 3 skupin podle použité metody zjištění reálné hodnoty) a také zpřesňují požadavky na zveřejnění informací týkajících se rizika likvidity. V zásadě se jedná o oddělení analýzy splatnosti finančních závazků od analýzy splatnosti derivátů, přičemž splatnost derivátů musí být zveřejněna pouze v případě, kdy poskytuje informace nezbytné pro správné vyhodnocení rizika likvidity. Z „krizového balíku projektů" slíbila IASB ještě do konce roku dokončit tři další projekty: „Klasifikace práv na úpis akcií", „Konsolidace" a první fázi projektu na přípravě standardu nahrazujícího "IAS 39 - Finanční nástroje: účtování a oceňování". Nedá se očekávat, že by účinnost těchto změn ještě spadla do roku 2009. Nicméně některé z nich mohou být platné od roku 2010, a to bud na dobrovolné bázi, nebo dokonce povinně. Pravidla pro klasifikaci práv na úpis akcií a podobných nástrojů pomáhají rozlišit, zda má být příslušný nástroj klasifikován jako vlastní kapitál společnosti, nebo jako závazek. Změna předpisu bude spočívat v tom, že za určitých podmínek, z nichž je nejdůležitější neměnnost částky peněz, za kterou bude pořízen sjednaný počet akcií, se takový nástroj klasifikuje jako vlastní kapitál, a to bez ohledu na měnu, v jaké je smluvená částka denominována. V českých podmínkách pravděpodobně nebude mít tato úprava významný dopad, protože v praxi se podobné nástroje používají velmi zřídka.

Stejně tak dokončení projektu konsolidace nebude mít pravděpodobně příliš dramatický dopad na účtování, a to dokonce ani v konsolidovaných účetních závěrkách českých společností. Cílem nového standardu totiž je zahrnout pravidla konsolidace a vymezit princip kontroly v jednom standardu, na rozdíl od současné situace, kdy obecná pravidla konsolidace jsou zakotvena ve standardu "IAS 27 - Konsolidovaná a individuální účetní závěrka", zatímco konsolidace jednotek zvláštního určení (což jsou určité společnosti se specifickým režimem řízení a rozhodování) je řešena v interpretaci SIC-12. Formálně dojde ke sjednocení všech pravidel do jednoho nového standardu. Ovšem neočekává se, že by tím došlo k dramatické změně modelů a pravidel používaných pro konsolidaci. Co se však výrazně změní, je rozsah informací požadovaných ke zveřejnění v příloze účetní závěrky, pokud společnost realizuje transakce, nebo má jiné vztahy s jednotkami zvláštního určení, a to i v případě, že skupina jednotku zvláštního určení neovládá.

Nový standard nahrazující IAS 39 bude obsahovat dlouho očekávané zjednodušení pro vykazování finančních nástrojů. Všechny finanční nástroje budou pro účely oceňování rozděleny pouze do dvou skupin, a to: nástroje oceňované reálnou hodnotou (přes výsledovku) a nástroje oceňované naběhlou hodnotou. Zařazení do těchto kategorií se bude řídit jednak způsobem použití zkoumaného finančního nástroje společností, jednak také charakterem peněžních toků generovaných nástrojem. Zjednodušeně řečeno, pokud je daný finanční nástroj dostatečně „primitivní", má nárok na oceňování naběhlou hodnotou - což je jednodušší a méně rizikový způsob oceňování. Ti, kteří pracují častěji s finančními nástroji podle pravidel IFRS, a přišli do styku s IAS 39, oprávněně očekávají, že kromě zmíněného, celkem jednoduchého základního principu bude i v novém standardu řada složitějších a podrobnějších pravidel. Ovšem situace by se skutečně měla oproti práci s IAS 39 zpřehlednit.

Z ostatních projektů se mohou ještě v roce 2009 objevit nový předpis pro vykazování společných podniků a změny pravidel pro vykazování ukončovaných činností (IFRS 5), pro vykazování nefinančních závazků (IAS 37), pro poskytování informací o transakcích se spřízněnými stranami (IAS 24) a pro určení diskontní sazby používané při výpočtu závazků z penzijních plánů (IAS 19).

Reaguje Evropa dostatečně rychle?

Aby všechny změny byly platné i v rámci Evropské unie, což je záležitost, která zajímá většinu společností používajících u nás IFRS, musí být schváleny Evropskou komisí a parlamentem. Podle dostupných informací by doplnění IAS 39 týkající se účtování a vykazování vložených derivátů a změny vedoucí ke zlepšení podávaných informací o finančních nástrojích (IFRS 7) měly být schváleny do konce roku 2009. V takovém případě by nejspíše platily i v Evropě již od 1. ledna 2009. Standardy, které má IASB ještě v roce 2009 vydat, se pravděpodobně do konce roku schválit nepodaří. Pro Evropské společnosti to bude znamenat, že pravděpodobně nebudou mít možnost použít navržené změny v účetních závěrkách za rok 2009.