Ztracená ztráta

Nejvyšší správní soud se opět vyjádřil k problematice uplatnění ztráty v případě dodatečného doměření daně.

O jakou záležitost se konkrétně jedná? Představme si reálnou situaci: u společnosti je v roce 2007 zahájena kontrola daně z příjmů právnických osob za zdaňovací období roku 2005. Firma sice v tomto roce dosáhla kladného základu daně, ale uplatnila nevyužitou daňovou ztrátou z předchozího zdaňovacího období roku 2004 ( jako odčitatelnou položku od základu daně). Její daňová povinnost vyměřená na základě řádného daňového přiznání proto činila 0 Kč.

Firma přitom v roce 2005 nevyužila celou pravomocně vyměřenou daňovou ztrátu ze zdaňovacího období 2004, neboť základ daně v roce 2005 byl nižší než výše daňové ztráty. Zbývající část daňové ztráty nevyužila ani v roce 2006. Ať už z důvodu, že byla v tomto zdaňovacím období opět ve ztrátě, nebo se rozhodla ztrátu využít až v pozdějších zdaňovacích obdobích.

Na základě zjištění daňové kontroly je pak správcem daně základ daně z příjmů právnických osob firmě za zdaňovací období roku 2005 zvýšen, respektive je jí dodatečně vyměřena daň. Společnosti tak vznikne povinnost uhradit kromě dodatečně doměřené daně rovněž penále (v daném případě ve výši 0,2 % z nedoplatku daně za každý den prodlení, a to ode dne původního dne její splatnosti).
Spornou otázkou zůstává, zda je správce daně povinen při doměření daně vzít existující daňovou ztrátu společnosti v úvahu a zohlednit ji proti dodatečně navýšenému základu daně či nikoli.
Rozkolísané soudy. Stávající judikatura obecných soudů i soudu ústavního není jednotná. Krajské soudy dospěly v obdobných případech k odlišným závěrům. Ústavní soud zaujal jasné stanovisko: Otázka, zda má být ztráta uplatněna a v jaké výši v tom či jiném zdaňovacím období, nemůže být předmětem rozhodování správce daně. Jedná se o výlučné právo daňového subjektu, který na základě své ekonomické úvahy rozhoduje, kdy, zda a v jaké výši ztrátu uplatní. K obdobnému závěru později dospěly ve svých rozsudcích i některé senáty Nejvyššího správního soudu.

Sedmý senát Nejvyššího správního soudu však dovodil: pokud společnost uplatní v řádném daňovém přiznání ztrátu v maximální možné výši (tj. aby základ daně činil 0 Kč) a v průběhu daňové kontroly požádá příslušného správce daně o kompenzaci zvýšeného základu daně a daňové ztráty, je správce daně povinen ji zohlednit. Firmám svitla naděje, že při splnění uvedených podmínek bude muset být ztráta správcem daně při případném doměrku zohledněna.

Uplatnění ztráty až při kontrole? Ne. Podobnou situaci později posuzoval 8. senát Nejvyššího správního soudu. S předchozím právním názorem se ale neztotožnil. Proto bylo řízení přerušeno a postoupeno tzv. rozšířenému senátu Nejvyššího správního soudu, jehož rozhodnutí je konečné. Rozšířenému senátu byla tedy předložena otázka: Je správce daně povinen v daňovém řízení vzít v úvahu daňovou ztrátu společnosti za minulá zdaňovací období jako odčitatelnou položku od základu daně, a to za situace, kdy daňový subjekt projevil vůli uplatnit ztrátu až v průběhu daňové kontroly?

Rozšířený senát odpověděl záporně: Takovou povinnost u správce daně neshledal. Uplatnění (či neuplatnění) daňové ztráty je právem, ne povinností daňového subjektu.

Jeho úkon tak nemůže nahradit správce daně ani tehdy, má-li povědomost o existenci neuplatněné daňové ztráty. Podle soudu by taková možnost fakticky setřela hrozbu sankce v případech, kdy firma neplní své daňové povinnosti.

Ztráta v daňovém přiznání. Rozšířený senát také uvedl, že společnost může svoji ztrátu uplatnit právně relevantním způsobem prostřednictvím daňového přiznání. Vykonání tohoto práva je však v době od počátku do skončení daňové kontroly dočasně omezeno. Podle názoru soudu ale nemá takový odklad pro daňový subjekt negativní účinky, ovšem až na výši penále. Citovaný závěr soudu je však diskutabilní, zejména s ohledem na znění paragrafu 38p zákona o daních z příjmů.

Toto ustanovení fakticky znemožňuje uplatnit po skončení daňové kontroly pouze daňovou ztrátu prostřednictvím dodatečného daňového přiznání bez toho, aby se zároveň navýšil základ daně. Podání takovéhoto daňového přiznání by patrně bránil i daňový řád. Dodatečné daňové přiznání na nižší daňovou povinnost nebo vyšší ztrátu nelze podle něj platně podat v případě, že by jím byla dotčena část daňové povinnosti již jednou dodatečně stanovená.

Doporučení. Pokud jste při uplatňování daňové ztráty kalkulovali s tím, že si její část »uschováte« pro kompenzaci případného doměrku v rámci budoucí daňové kontroly, raději svůj úmysl opusťte.