Tax Newsletter: Körperschaftsteuerrichtlinien – Wartungserlass 2005

Die im Zuge des Abgabenänderungsgesetzes 2004 vorgenommenen Neuerungen wurden nun durch den vorliegenden Wartungserlass 2005 in die Körperschaftsteuerrichtlinien eingearbeitet. Dabei kam es vor allem bei der steuerlichen Behandlung der Einkünfte von ausländischen Körperschaften zu wesentlichen Änderungen.

Ausländische Körperschaften (KöStRL Rz 341, 351)

Durch die Änderung des Wortlautes des § 7 Abs. 3 KStG werden vergleichbare ausländische Körperschaften den inländischen Körperschaften gleichgestellt, wenn sie im Inland unbeschränkt steuerpflichtig sind. Dies führt dazu, dass alle Einkünfte der ausländischen Körperschaft ausschließlich den Einkünften aus Gewerbebetrieb zuzurechnen sind, so dass die „Isolationstheorie“ nicht anzuwenden ist.

Bislang wurden bei beschränkt steuerpflichtigen Kapitalgesellschaften die Veräußerungsgewinne, bzw. Verluste aus der Veräußerung von unbeweglichem Vermögen, steuerlich nur dann erfasst, wenn die Veräußerung innerhalb der 10jährigen Spekulationsfrist erfolgte.

Ab dem Veranlagungsjahr 2006 führt die Veräußerung von unbeweglichem Vermögen bei beschränkt steuerpflichtigen Kapitalgesellschaften – auch außerhalb der Spekulationsfrist – zu einem steuerwirksamen Veräußerungsgewinn bzw. -verlust. Der Veräußerungsgewinn bzw. -verlust ist die Differenz zwischen Verkaufspreis und dem Buchwert zum Zeitpunkt der Veräußerung.

Im Zuge dieser Neuregelung hat man für grundbesitzende ausländische Kapitalgesellschaften die Möglichkeit geschaffen, eine Aufwertung zum gemeinen Wert (=Verkehrswert) zum 1. Jänner 2006 vorzunehmen. (KöStRL Rz 341)


Weiters werden ab der Veranlagung 2004 ausländische Körperschaften, den inländischen Formkaufleuten vergleichbare Körperschaften, den inländischen gleichgestellt, wenn sie den Ort der Geschäftsleitung im Inland haben.(KöStRL Rz 351)

Steuerliche Behandlung von internationalen Schachtelbeteiligungen (KöStRL Rz 565b, 570a)

Die Steuerneutralität internationaler Schachtelbeteiligungen gilt nicht, wenn Steuerpflichtige bei Abgabe der Steuererklärung für das Jahr der Anschaffung einer internationalen Schachtelbeteiligung bzw. für das Jahr erklären, dass die Gewinne, Verluste und sonstige Wertänderungen aus dieser Beteiligung steuerwirksam bleiben sollen (Option), in dem eine solche durch Anschaffung neuer Anteile entsteht. Da diese Option zu keinem späteren Zeitpunkt als im Erwerbsjahr nachgeholt werden kann, müssen Körperschaften, die beim Beteiligungserwerb für sich ganz oder teilweise von der unbeschränkten Steuerpflicht befreit sind, beim Beteiligungserwerb entscheiden, ob diese Option ausgeübt werden soll oder nicht. Für ausländische Gesellschaften, die durch Zuzug in die unbeschränkte Steuerpflicht eintreten, besteht hinsichtlich ihrer bereits vor dem Jahr des Zuzugs angeschafften Auslandsbeteiligungen keine Möglichkeit zur Ausübung oder Nachholung der Option. (KöStRL Rz 565b)


Im Falle der Nichtausübung der Option bleiben Wertänderungen aus internationalen Schachtelbeteiligungen grundsätzlich außer Ansatz. Erfolgt aber ein tatsächlicher und endgültiger Vermögensverlust durch Untergang (Liquidation oder Insolvenz) dieser Beteiligung, soll dieser zur Vermeidung von unbilligen Härten ausnahmsweise (in vollem Umfang) steuerwirksam sein. Damit können alle – die untergegangene Beteiligung betreffenden – Anschaffungskosten im Jahr der Beendigung der freiwilligen oder insolvenzbedingten Liquidation steuerlich abgesetzt werden. Der eingetretene Verlust ist allerdings um steuerfreie Gewinnanteile aller Art zu kürzen, die innerhalb der letzten fünf Wirtschaftsjahre vor dem Wirtschaftsjahr der Liquidationseröffnung angefallen sind. (KöStRL Rz 570a)

Einlagen (KöStRL Rz 667, 668)

Im Wartungserlass 2005 wird festgehalten, dass eine Zweckbindung von geleisteten Mitteln des Gesellschafters an die Gesellschaft der Behandlung als Einlage nicht schadet. (KöStRL Rz 667)

Weiters wird festgehalten, dass Zahlungen, die nicht aus dem Vermögen des (mittelbaren oder unmittelbaren) Gesellschafters, sondern von fremden Dritten kommen, grundsätzlich keine Einlagen darstellen und auch bei Durchleitung über den Gesellschafter nicht den Einlagencharakter erwerben. (KöStRL Rz 668)

Mantelkauftatbestand (KöStRL Rz 1184)

Fallen die Elemente des sog. Mantelkaufes innerhalb eines Wirtschaftsjahres an, ist der Verlustvortrag ab diesem Wirtschaftsjahr verloren. Bei der Beurteilung eines eventuell vorliegenden Mantelkauftatbestandes kommt es nicht darauf an, in welcher zeitlichen Abfolge die Strukturänderungen eintreten. Ausschlaggebend ist vielmehr, dass ein Zusammenhang zwischen den einzelnen Änderungen besteht.
Ein Mantelkauftatbestand liegt etwa dann vor, wenn die „alten“ Gesellschafter vor der Anteilsübertragung in Willensübereinstimmung mit den „neuen“ Gesellschaftern die wirtschaftlichen Strukturen verändern und erst anschließend eine Änderung der Gesellschafterstrukturen vorgenommen wird.
Kein Mantelkauftatbestand wäre gegeben, wenn zuerst die „alten“ Gesellschafter – mit dem Ziel der besseren Verwertbarkeit der Körperschaft – eine Veränderung der wirtschaftlichen Strukturen vornehmen und diese sich erst dann auf die Suche nach Käufern ihrer Gesellschaftsanteile begeben.

Verfasser: Michael Schwaighofer, Doris Fuchs


21. März 2006

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