Anne Murrath, Associée et Michel Lambion, Directeur
Lëtzebuerger Land, 24 février 2006
Dans le très attendu arrêt Halifax, la Cour de justice a décidé que la théorie de l’abus de droit pouvait trouver à s’appliquer en matière de déduction de TVA mais dans certaines limites.
Contrairement aux particuliers, les entreprises peuvent en principe récupérer entièrement la TVA à leur charge. Il existe néanmoins certaines exceptions à cette règle. Ainsi, les entreprises du secteur bancaire et financier ne peuvent pas ou seulement partiellement récupérer la TVA. D’où le recours, dans certains pays, à des opérations complexes afin de diminuer cette charge en cas d’investissements importants.
L’affaire en cause concerne la banque Halifax. Celle-ci avait décidé de faire construire de nouveaux bâtiments. La valeur des travaux dépassait £ 50 millions soumis à la TVA au taux de 17.5%. Halifax ne pouvait récupérer qu’un pourcentage négligeable - moins de 5% - de la TVA supportée sur ses charges. La banque et une société de promotion ont donc mis en place une série de conventions qui devait permettre de récupérer un montant important de TVA.
L’administration britannique a contesté les opérations en cause. Après des décisions contradictoires des tribunaux britanniques, la question a été référée à la Cour de justice des Communautés européennes qui a rendu son arrêt ce mardi 21 février. La Cour a décidé que la circonstance que des opérations sont effectuées dans le seul but d’obtenir un avantage fiscal sans autre objectif économique ne constitue pas un élément suffisant pour les considérer comme inexistantes pour autant qu’il s’agisse bien d’opérations telles que définies par la législation fiscale. En d’autres termes, ces opérations sont éventuellement critiquables mais bien réelles. La Cour confirme donc que la question de savoir si une opération est effectuée dans le seul but d’obtenir un avantage fiscal est sans aucune pertinence pour déterminer si elle constitue une livraison de bien ou une prestation de service ou encore une activité économique au sens de la TVA.
En revanche, la Cour a admis que la théorie de l’abus de droit trouvait à s’appliquer en matière de déduction de TVA si deux conditions précises sont réunies. La première est que les opérations aient pour résultat l’obtention d’un avantage fiscal dont l’octroi serait contraire à l’objectif de la législation applicable en matière de TVA. L’avantage est ici d’obtenir un droit à déduction qui n’a pas été prévu par la loi TVA. La seconde condition est qu’un ensemble d’éléments objectifs indique que les opérations en cause ont pour but essentiel l’obtention de l’avantage fiscal. Ceci est important puisque l’administration devra relever ces éléments objectifs et qu’elle ne pourra donc se limiter à invoquer de manière générale et vague une « intention » des parties. L’obligation faite à l’administration de relever les éléments objectifs constitue un élément favorable à la sécurité juridique. En pratique, la question de la preuve se posera et risque d’être délicate et ardue.
La conséquence du caractère abusif est que les opérations doivent être redéfinies de manière à rétablir la situation qui aurait existé si ces opérations n’avaient pas eu lieu. Cette « redéfinition » ne sera pas nécessairement aisée dans tous les cas, par exemple lorsqu’une opération complexe peut être envisagée de différentes manières.
Cet arrêt fournit-il un outil imparable à l’administration ? Ceci n’est pas certain puisqu’il est nécessaire de démontrer par des éléments objectifs que le but des opérations est essentiellement la recherche de cet avantage fiscal. Il n’est nullement interdit aux entreprises de s’organiser de la manière la plus efficace en ce compris du point de vue fiscal pour autant que l’avantage fiscal ne soit pas le but essentiel. La Cour rappelle d’ailleurs de manière expresse le principe selon lequel l’assujetti a le droit de structurer son activité de manière à limiter sa charge fiscale. L’administration ne peut donc attaquer toute transaction, opération ou structure. Il devra aussi être tenu compte des circonstances économiques, opérationnelles ou juridiques.
En conclusion, il conviendra d’être plus que jamais attentif aux conséquences en matière de TVA des transactions et opérations sans pour autant tomber dans la psychose et s’empêcher toute recherche d’un avantage fiscal. En effet, cette décision de la Cour a été précise dans un contexte déterminé et sur la base de faits précis. Elle ne pourra donc pas être appliquée de manière générale. Un examen attentif de chaque cas d’espèce sera nécessaire.
